Beruházásokkal kapcsolatos adóhatósági értelmezések, közlemények
Bérelt ingatlan átalakítása
A vállalkozás az általános forgalmi adó bevallásában belföldi beszerzésből származó tárgyi eszközként 585 000 Ft-ot tüntetett fel, melyből az adó összege 146 000 Ft volt. Az előző időszakról beszámítható áfa elszámolásaként 775 000 Ft-ot vallott be, a tárgyidőszakban elszámolandó adó 957 000 Ft volt. A vállalkozás bevallásában a bérelt ingatlana átalakításával kapcsolatban felmerült beszerzéseit tárgyi eszköznek minősítve az áfát viszszaigényelte.
Az elsőfokú adóhatóság kiutalás előtti ellenőrzése során – egyebek mellett – a visszaigénylést sem tartotta teljesíthetőnek, mivel a tárgyi eszköz beszerzésére jutó levonható áfa göngyölített összege legalább 100 000 Ft-tal nem haladta meg az ugyanezen időszakban fizetendő adó göngyölített összegét a tárgyi eszközként el nem fogadott beszerzések miatt. Az adóhatósági álláspont szerint az értéknövelő beruházással kapcsolatos beszerzések nem minősülnek tárgyi eszköznek, ezért az elsőfokú adóhatóság a felperes visszaigénylését jogosulatlannak minősítette és adóbírságot szabott ki.
A másodfokú adóhatóság elfogadta a fenti indokokat a visszaigénylési jogosultság tekintetében.
Az ügyben a Legfelsőbb Bíróság hozott végleges döntést. Álláspontja szerint a bérelt ingatlan átalakítása során végzett beruházásokkal kapcsolatban beszerzett eszközök nem minősülnek tárgyi eszköznek, ezáltal nem alapozzák meg az általános forgalmi adó visszaigénylését sem (Győr-Moson-Sopron Megyei Bíróság K.20.278/1999/13. számú, a Magyar Köztársaság Legfelsőbb Bírósága Kf.II.28.725/1999/4. számú ítélete, AEÉ 2002/1. szám – Kerszöv-KJK CompLex Jogtár).
Beruházási adóalap-kedvezmény az iroda céljára vásárolt lakás esetében
A Tao. törvényben meghatározott mikro- és kisvállalkozói adóalap-kedvezményt lakásvásárlás esetében akkor lehet igénybe venni az adóévben elszámolt beruházási érték után, ha a beruházás üzembe helyezésekor az ingatlanberuházásra vonatkozóan az alábbi (együttes) feltételek is teljesülnek:
- a beruházás tárgyát képező ingatlant korábban még senki nem vette használatba, és
- az ingatlan nem minősül üzemkörön kívülinek.
Az üzembe helyezett vagy helyezendő ingatlanok közül – a fenti, második feltétel alapján – annak a beruházási értékét lehet tehát adóalap csökkentéseként figyelembe venni, amely ingatlan a vállalkozási tevékenységet közvetlenül szolgálja. Ennek eldöntésekor az ingatlan használatával kapcsolatos összes körülmény figyelembevétele szükséges.
Amennyiben az irodahelyiségben folytatott tevékenységek a vállalkozás fő-, illetve meghatározó tevékenységét jelentik, az iroda céljára vásárolt új lakás a vállalkozási tevékenység közvetlen eszköze, mint például könyvelőirodák, ügyvédi irodák, számítógépes adatfeldolgozó cégek stb. esetében, akkor – amennyiben a Tao. törvény 7. §-ának (11)-(13) bekezdéseiben foglaltak teljesülnek – lehetőség van a kedvezmény igénybevételére.
Ha azonban az adózó tevékenységi köre olyan tevékenységekre terjed ki, mint például termék-előállítás, és az iroda mindössze ezzel a tevékenységgel kapcsolatos adminisztratív feladatok ellátásának a helyszíne, akkor az ingatlan csak közvetve szolgálja a vállalkozási tevékenységet, így a kedvezményt érvényesítésére nincs lehetőség.
(PM Jövedelemadók Főosztálya 35664/2001. – APEH Adónemek Főosztálya 1224631108/2002.; AEÉ 2002/3-4., 2002/21. APEH iránymutatás, Kerszöv-KJK CompLex Jogtár)
Épület beruházási adóalap-kedvezménye több tulajdonos esetében
Hogyan alakul az épület beruházási adóalap-kedvezményének igénybevétele, ha kizárólag magánszemély tagokkal rendelkező két mikrovállalkozás és egy magánszemély közösen megvásárolt, egy korábban legelőként, gyümölcsösként funkcionáló, majd később kereskedelmi, gazdasági felhasználásának minősített területen saját költségen közművet, utat építenek, és kereskedelmi szolgáltatóépületet létesít?
A Tao. törvény 7. §-a (1) bekezdésének zs) pontjában szereplő adóalap-kedvezmény feltételei között – egyebek mellett - szerepel az is, hogy az adott beruházást korábban még használatba nem vett ingatlan üzembe helyezése érdekében valósítsák meg.
Tekintettel arra, hogy a megvásárolt és fejleszteni kívánt ingatlant már korábban használatba vették, az üzembe helyezése érdekében felmerülő beruházások összege nem vehető figyelembe csökkentő tételként a társaságiadó-alap megállapításánál.
Hasonló a helyzet – vagyis nem érvényesíthető adóalap-kedvezmény – a telektől el nem választható közmű, és a Tao. tv. 4. §-ának 34/a. pontja értelmében üzemkörön kívüli ingatlannak minősülő út esetében is.
Ha azonban a megvásárolt telek tulajdonosai olyan új épület építését tervezik, amely
- általuk lesz elsőként rendeltetésszerűen használatba véve,
- nem minősül a Tao. tv. 4. § 34/a. pontja szerint üzemkörön kívüli ingatlannak, vagyis közvetlenül a vállalkozási tevékenységet szolgálja, és teljesülnek a Tao. tv. 7. §-ának (11)-(12) bekezdéseiben foglaltak is, akkor az adott épület üzembe helyezése érdekében elszámolt adóévi beruházások értékét társaságiadóalap-csökkentésként lehet figyelembe venni.
Amennyiben az épület a befektetők közös tulajdonát képezi, a tárgyieszköz-nyilvántartásaikban is e szerint kell – a tulajdoni hányaduknak megfelelően – szerepelnie. Miután az újonnan létesített épület tulajdonjogát a befektetők feltehetően a beruházásaik arányában osztják meg, az üzembe helyezés érdekében az egyes adóévekben elszámolt beruházási értéket mint adóalap-kedvezményt is ennek megfelelően megosztva lehetséges érvényesíteni.
(PM Jövedelemadók Főosztálya 33739/2001. – APEH Adónemek Főosztálya 1224625389; AEÉ 2002/3-4., 2002/20. APEH iránymutatás, Kerszöv-KJK CompLex Jogtár)
A telek beszerzésére fordított összeg és a kisvállalkozói kedvezmények
Az egyéni vállalkozók esetében a kisvállalkozói kedvezmény az szja-törvény 49/B §-ának (12) bekezdésében felsorolt ingatlan (ide nem értve az üzemkörön kívüli ingatlant), a tenyészállat, a leírási kulcsok jegyzéke és alkalmazásának szabályai szerint a gépek, berendezések, felszerelések, járművek közé sorolt, a vállalkozási tevékenységet közvetlenül szolgáló, korábban még használatba nem vett, kizárólag üzemi célú tárgyi eszközök adóévi együttes beruházási költsége (ideértve az 50 ezer forint alatti egyedi értékű, az előző feltételeknek megfelelő tárgyi eszközök értékét is) alapján vehető igénybe.
A beruházási költség – amely a beruházás befejezéséig, az üzembe helyezés napjáig felmerült igazolt kiadás – az értékcsökkenési leírás alapja. Ez azt is jelenti, hogy csak az értékcsökkenési leírással elszámolható tárgyi eszközök után vehető igénybe a kisvállalkozói kedvezmény. Az ingatlanok közül ez a feltétel csak az épületekre, építményekre alkalmazható, a földterület, telek esetében nem. A földterület, telek vásárlásának költsége nem számolható el értékcsökkenési leírással (ezért nincs értékcsökkenési leírási kulcsa sem), mivel nem használódik/értéktelenedik el, nem semmisül meg a vállalkozási tevékenységhez kapcsolódóan, eltérően például az épülettől, géptől. Így pótlásának költségét nem kell biztosítani az értékcsökkenési leírás elszámolással. Ezért a földterület, a telek nem minősül beruházásnak, ráfordítása nem beruházási költség, ezért utána nem vehető igénybe a kisvállalkozói kedvezmény.
Továbbá az a törvényi feltétel, hogy a kisvállalkozói kedvezmény csak korábban használatba nem vett tárgyi eszközök beruházásához kapcsolódik, kizárja a már meglévő ingatlan vásárlása, az ezzel kapcsolatos átalakítás, bővítés, korszerűsítés, felújítás, rendeltetés megváltoztatása címen felmerült költségek kedvezményként való érvényesítésének lehetőségét. Lényeges, hogy ugyancsak kizárja a törvény a kedvezményből az üzemkörön kívüli ingatlanokat, amelyek nincsenek az egyéni vállalkozó vállalkozási tevékenységével közvetlen összefüggésben.
(PM Jövedelemadók Főosztálya 2835/2001. – APEH Adónemek Főosztálya 1224556340; AEÉ 2002/1., 2002/2. APEH iránymutatás, Kerszöv-KJK CompLex Jogtár)
Kisvállalkozói kedvezmény személygépkocsi után
A kisvállalkozói kedvezményt a vállalkozási tevékenységet közvetlenül szolgáló, korábban használatba nem vett, kizárólag üzemi célú tárgyi eszköz adóévi beruházási költsége alapján lehet igénybe venni.
Az szja-törvény szerint a személygépkocsi nem minősül kizárólag üzemi célú tárgyi eszköznek, azonban bizonyos esetekben erre is érvényesíthető a kedvezmény. Ennek feltétele lehet például az, ha a személygépkocsi az egyéni vállalkozói tevékenység tárgyát képezi (bérbeadási tevékenység), és azt a vállalkozó sem személyes munkavégzésre, sem személyes célra nem használja. A kedvezmény bármely más személygépkocsi-beruházás esetében is igénybe vehető, ha a kedvezmény érvényesítését követő négy adóévben a személygépkocsi után megfizetik a cégautóadót.
Az olyan személygépkocsi esetében, amelynél a cégautóadót megfizetik, érvényesíthető az értékcsökkenési leírás. Ennek alapjaként legfeljebb hatmillió forint vehető figyelembe.
(PM Jövedelemadók Főosztálya 919/2002. – APEH Adónemek Főosztálya 1224628676/2002.; AEÉ 2002/3-4., 2002/17. APEH iránymutatás, Kerszöv-KJK CompLex Jogtár)
PHARE-programok és beruházások
A PHARE-támogatások számviteli elszámolási szabályainak az államháztartás működési rendjéről szóló 217/1998. Korm. rendelet 74. §-a alapján a PHARE-támogatások előirányzat-elszámolásának lehetőségeihez kell igazodniuk. Ennek megfelelően a feladatfinanszírozás körébe vont előirányzat elszámolására lehetőség van
- a fejezet felügyeletét ellátó szervnél abban az esetben, ha a fejezeti kezelésű előirányzat feletti rendelkezési jogot magának fenntartja, vagy ha a részfeladatot megvalósító költségvetési szerv részére előirányzat-módosítás nélküli rendelkezési és utalványozási jogot biztosít, illetőleg
- az elsődleges elszámolást készítő költségvetési szervnél, ha a fejezet a rendelkezési jogot - fejezeti hatáskörben – előirányzat-módosítással átengedi a megvalósító költségvetési szerv számára.
A fentiek alapján számviteli szempontból kétféle eljárást különböztethetünk meg. Egyrészt ha a végső kedvezményezett számára nem valósul meg ún. előirányzat-átadás, másrészt pedig, ha az előirányzat-átadás a végső kedvezményezett felé megvalósul.
Az első esetben a PHARE-beruházás kiadási és bevételi előirányzatai a minisztérium könyveiben szerepelnek. A beruházási szállítóval a minisztérium szerződik, és a beruházási szállító számlájának is a minisztérium nevére kell szólnia. Így – a beruházás megvalósulása után – a minisztérium a nevére szóló szállítói számlát végleges felhalmozási kiadásként elszámolja, és az adott eszközt szerepelteti könyveiben – mégpedig az analitikában és főkönyvi könyvelésben is. Ezután egyik megoldásként üzemeltetésre, kezelésre átadhatja a végső kedvezményezettnek a beszerzett eszközt, de ebben az esetben annak a minisztérium nyilvántartásaiban továbbra is szerepelnie kell. Amennyiben a minisztérium a végső kedvezményezettnek ellenérték nélkül át kívánja adni a beszerzett eszköz tulajdonjogát, és az kikerül a minisztérium nyilvántartásaiból, úgy arra csak a térítésmentes átadás-átvétel szabályai alapján van lehetősége.
A második esetben a beruházás eredeti felhalmozási kiadási és bevételi előirányzata a fejezet felügyeletét ellátó szerv (minisztérium) nyilvántartásaiban szerepel. A beruházási szállítóval a végső kedvezményezettnek kell szerződnie, ekkor a beruházási szállító számlája a végső kedvezményezett nevére szól. Legkésőbb a beruházási szállító számlájának benyújtásakor a minisztériumnak át kell adnia az előirányzatot, és kiadásként felhalmozási célra államháztartáson belülre átadott pénzeszközt kell elszámolnia. A beszerzett eszközt ilyenkor nem lehet feltüntetni a minisztérium könyveiben.
A végső kedvezményezettnek a minisztériumtól kapott pénzeszközt és annak fedezetét felhalmozási célra államháztartáson belülről átvett pénzeszközként és annak előirányzataként kell nyilvántartásba vennie. Így a beruházással kapcsolatos felhalmozási kiadásokat a végső kedvezményezett saját nevére szóló szállítói számla alapján számolja el, és az adott eszközt szerepelteti könyveiben.
[249/2000. (XII. 24.) Korm. rendelet 9. számú mellékletének 10. h) pontja, 31/2002. számú Számviteli kérdés, Kerszöv-KJK CompLex Jogtár]
Hiteles megosztás hiányában aktiválható-e egy összegben ingatlanként a beruházás?
A számviteli törvény 167. §-a tartalmazza a kiállított számlákra vonatkozó előírásokat. Ennek értelmében nem tekinthető szabályosan kiállítottnak az a számla, amely összevontan több – egymástól elkülöníthető – gazdasági eseményt – az adott esetben egymástól elkülönítendő tárgyi eszköz bekerülési értéket egy tételben - tartalmaz, anélkül, hogy ezeket az eltérő tartalom és érték szerint megbontaná. Az elkészült ingatlan műszakilag különválasztható részeit már a megrendeléskor kötött szerződésben külön kell kezelni, és a munka elvégzése után is külön-külön kell kiszámlázni.
Mindezek alapján tehát a kivitelező nem jár el szabályosan, amennyiben az általa kibocsátott számlában nem különítteti el az egyes – a valóságban műszakilag és fizikailag is jól elkülöníthető – tételeket. Az így, egy összegben kiállított számla nem felel meg az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény vonatkozó előírásainak sem. Ennek megfelelően, amennyiben a megrendelő vállalkozás helyesen kíván eljárni, az ilyen szabálytalanul kiállított számlát nem fogadhatja el. Amennyiben a felek a szerződésben – helytelenül – a kérdésben szereplő munkák egyösszegű számlázásában állapodtak meg, akkor a megrendelőnek kell az egyösszegű számlát hitelesen úgy megbontania, hogy az önálló funkció ellátására képes eszközök külön-külön aktiválhatók legyenek, mert egy összegben ingatlanként a beruházás aktiválására nincs lehetőség.
[2000. évi C. törvény 167. §-ának (1) bekezdése, 8/2002. számú Számviteli kérdés, Kerszöv-KJK CompLex Jogtár]
Árfolyamnyereség, illetve árfolyamveszteség a beruházási érték meghatározásánál
Egy vállalkozás több évig elhúzódó beruházást hajtott végre, és ahhoz kapcsolódóan különféle devizában fennálló kötelezettségei keletkeztek - illetve keletkeznek folyamatosan -, amelyek egy részét még a beruházás során megvalósított eszköz üzembe helyezése előtt kiegyenlítette, más részét viszont csak az üzembe helyezés után kezdi törleszteni.
Kérdés, hogy ebben az esetben hogyan alakul az említett kötelezettségekkel kapcsolatban az eszköz üzembe helyezéséig felmerült (ténylegesen realizált) árfolyamnyereségek, illetve árfolyamveszteségek figyelembevétele a beruházás értékének meghatározásakor.
A számvitelről szóló 2000. évi C. törvény 47. §-ának (1) bekezdése szerint az eszköz bekerülési értéke – fő szabályként – az eszköz megszerzése, létesítése, üzembe helyezése érdekében az üzembe helyezésig, a raktárba történő beszállításig felmerült, az eszközhöz egyedileg hozzákapcsolható tételek együttes összege.
A fenti szabály alapján a beruházás értékében minden, a beruházás során létrehozott eszköz megszerzése, létesítése, üzembe helyezése érdekében az üzembe helyezésig, a raktárba történő beszállításig felmerült, az eszközhöz egyedileg hozzákapcsolható költséget és ráfordítást figyelembe kell venni.
Az előzőekben meghatározott, a beruházás értékében figyelembe veendő ráfordítások köre magában foglalja a beruházás keretében létrehozott eszközhöz kapcsolódó, aktiválásáig realizált árfolyamveszteségek összegét is. Figyelembe vehető realizált árfolyamveszteség keletkezhet például a beruházáshoz közvetlenül kapcsolódó devizahitel, illetve egyéb, a beruházáshoz közvetlenül kapcsolódó devizában fennálló kötelezettség (például szállítói kötelezettség) pénzügyi teljesítésekor. A valódiság elvéből adódóan pedig a beruházás értékében figyelembe vett realizált árfolyamveszteség összegét csökkenteni indokolt a beruházáshoz közvetlenül kapcsolódó devizahitel, illetve egyéb, a beruházáshoz közvetlenül kapcsolódó devizában fennálló kötelezettség pénzügyi teljesítésekor keletkező, a beruházás keretében létrehozott eszköz aktiválásáig realizált árfolyamnyereség összegével.
A számviteli törvény 47. §-a (4) bekezdésének c) pontja alapján a beruházáshoz közvetlenül kapcsolódó devizahitel, az üzembe helyezésig terjedő időszakra elszámolt (azaz ezt az időszakot terhelő) nem realizált – a mérleg-fordulónapi átértékelésből adódó – árfolyamveszteségével kapcsolatban pedig az eljárás a következő:
A számviteli törvény 60. §-ának (2) és (3) bekezdése szerinti eljárás keretében meg kell állapítani az érintett külföldi pénzértékre szóló eszközök és kötelezettségek (ideértve a beruházáshoz kapcsolódó devizahitelt is) mérleg-fordulónapi értékeléséből adódó összevont árfolyam-különbözetét, majd, ha az árfolyam-különbözet összevontan árfolyamveszteség – legfeljebb annak összegében -, meg kell növelni a beruházás értékét a beruházáshoz közvetlenül kapcsolódó devizahitel mérleg-fordulónapi értékelésekor megállapított árfolyamveszteségével – azzal, hogy a devizahitelnek az – átértékelésből adódó - összevont árfolyamveszteség összegét meghaladó (átértékelésből származó) árfolyamveszteségét az általános szabályok szerint kell elszámolni.
Az előzőekben ismertetett eljárást értelemszerűen alkalmazni kell minden, a beruházás kezdő időpontja és a beruházás során megvalósított tárgyi eszköz üzembe helyezésének, rendeltetésszerű használatbavételének időpontja közötti mérlegfordulónapon, feltételezve, hogy ezeken a mélegfordulónapokon kötelező volt a külföldi pénzértékre szóló eszközök és kötelezettségek értékelése, valamint a mérleg-fordulónapi értékelés összevontan árfolyamveszteség volt.
[2000. évi C. törvény 47. § (1), (4) bekezdésének c) pontja, 4/2002. számú Számviteli kérdés, Kerszöv-KJK CompLex Jogtár]
Mikro- és kisvállalkozások adóalap-kedvezménye a társasági adóban
A Tao. törvény 7. § (1) bekezdésének zs) pontja értelmében az adózás előtti eredményt csökkenti az adóév utolsó napján a kis- és középvállalkozásokról, fejlődésük támogatásáról szóló törvény előírása szerinti mikro- és kisvállalkozásnál (kivéve a bemutatóra szóló részvényt kibocsátó részvénytársaságot) – ha az adózó igénybe kívánja venni ezt a kedvezményt – a korábban még használatba nem vett ingatlan (ide nem értve az üzemkörön kívüli ingatlant és a 2001. december 31-ét követően beszerzett ültetvénynek az állományba vétel időpontjára megállapított beszerzési, bekerülési értékét), tenyészállat, valamint a korábban még használatba nem vett, a műszaki berendezések, gépek, járművek közé sorolandó tárgyi eszköz üzembe helyezése érdekében elszámolt adóévi beruházások értéke, figyelemmel a Tao. törvény 7. §-ának (11)-(13) bekezdésben foglaltakra is.
A számvitelről szóló 2000. évi C. törvény 26. §-ának (4) bekezdése értelmében a műszaki berendezések, gépek, járművek között kell kimutatni a rendeltetésszerűen használatba vett, üzembe helyezett, a vállalkozó tevékenységét közvetlenül szolgáló erőgépeket, erőművi berendezéseket, egyéb gépeket, berendezéseket, műszereket és szerszámokat, szállítóeszközöket, hírközlő berendezéseket, számítástechnikai eszközöket, a tevékenységi profilt meghatározó vasúti, közúti, vízi- és légiközlekedési eszközöket.
A jármű pedig abban az esetben tekinthető a tevékenységi profilt meghatározó járműnek, ha a tevékenység tárgyául szolgál, vagy a tevékenység folytatásához szorosan kapcsolódik, és – mindkét esetben – a vállalkozás azt a tevékenységéhez rendszeresen (nemcsak egy-egy esetben) használja, továbbá ha a végzett tevékenységet a jármű használata nélkül a szokásos módon nem lehet folytatni.
(PM Jövedelemadók Főosztálya 18662/2001. – APEH Adónemek Főosztálya 1224257432/2001.; AEÉ 2001/10., 2001/98. számú APEH iránymutatás, Kerszöv-KJK CompLex Jogtár)
A bejelentések rendje
A pénzügyeket szabályozó egyes jogszabályok módosításáról szóló 2001. évi LXXIV. törvény 116. §-ával kiegészített Art. 96/A §-ának (14) és (15) bekezdéseiben előírtak alapján az adózó vállalkozásoknak az alábbi adatszolgáltatási kötelezettséget kell teljesíteni:
A társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény (Tao. tv.) 21. §-ának (7), (10) vagy (11) bekezdésében meghatározott adókedvezményre jogosító termék-előállítást szolgáló beruházás megkezdését, a beruházás értékének tervezett összegét, a beruházás helyét, az adókedvezményre jogosító üzembe helyezés várható időpontját a beruházás megkezdését követő 30 napon belül be kell jelenteni az adóhatósághoz.
A bejelentést a következő nyomtatványon lehet megtenni – amely fénymásolható, vagy az adattartalommal megegyezően kitöltendő:
ADATLAP
a Tao.- törvény 21. § (7), (10) vagy (11) bekezdésében
meghatározott adókedvezményre jogosító beruházásokról
AZ ADÓZÓ ADATAI:
Adószáma: ________-_-__
Neve:
Székhelye:
A BERUHÁZÁS
|
|
megkezdésének időpontja |
értékének tervezett összege (ezer Ft-ban) |
helye |
üzembe helyezés várható időpontja |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
Kelt:
adózó aláírása
(APEH közlemény a társaságiadó-kedvezményre jogosító termék-előállítást szolgáló beruházás bejelentéséről – Kerszöv-KJK CompLex Jogtár)
Az összeállítást készítette:
dr. Kovács Károlyné, dr. Nagy Gábor, Orehóczki József
