Az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (Art.) évközi módosításának fő célja az adóztatás, valamint az egyes, adóztatási területhez köthető egyéb állami feladatokat ellátó szervezetek hatékonyságának növelése, korszerűsítése, ami az adóztatás eszközeit meghatározó szabályok továbbfejlesztését, bizonyos hatáskörök és intézmények összevonását, átszervezését indokolja. A módosítás továbbá megteremti az összhangot az új gazdasági társaságokról szóló törvénnyel, az új cégtörvénnyel, illetőleg a csődtörvény megújult szabályaival.
8.1. A 2006. évi változások
8.1.1. Összhang az új cégjogi szabályozással
8.1.1.1. Végelszámolás: új, kedvezőbb bevallási határidők; az adóhatósági ellenőrzések lezárásának végső időpontja
A végelszámolás szabályait 2006. július 1-jétől a cégnyilvántartásról, a bírósági cégeljárásról és a végelszámolásról szóló 2006. évi V. törvény (új Ctv.) tartalmazza, és ezzel egyidejűleg a Csőd-tv. elnevezése megváltozik, illetőleg a végelszámolásról szóló fejezete hatályát veszti.
Az új Ctv. a végelszámolással kapcsolatban benyújtandó bevallások határidejét nem rendezi, csak utaló szabályt tartalmaz az Art.-re, ezért az Art. végelszámolási bevallási kötelezettségre vonatkozó 33. § (6) bekezdésének pontosítása vált szükségessé. Az új rendelkezés szerint – a Csőd-tv. 30 napos szabályától eltérően – a végelszámolás alatt álló adózók a tevékenységet lezáró bevallást a végelszámolás kezdőnapját követő 45 napon belül, a záró adóbevallást a végelszámolást lezáró beszámoló elkészítésének időpontját követő 45 napon belül kötelesek benyújtani. A tevékenységet lezáró bevallás és a záró adóbevallás közötti időszakról az adózó az Art. általános szabályai szerint teljesíti bevallási kötelezettségét azzal, hogy az éves elszámolású adókról csak akkor kell önálló bevallást benyújtani, ha a tevékenységet lezáró bevallás és a záró bevallás közötti időszak az éves elszámolási időszakot – azaz a 12 hónapot – meghaladja.
A végelszámolási bevallási határidők rendezéséhez kapcsolódik a végelszámolás alatt álló adózók ellenőrzésére vonatkozó előírás módosítása. Az Art. 92. § (4) bekezdése alapján az adóhatóság a végelszámolás alatt álló adózót érintő valamennyi ellenőrzést – azaz a tevékenységet lezáró bevallást megelőző időszakra, a tevékenységet lezáró bevallásra, a záró bevallásra és e két bevallás közötti időszakban benyújtott bevallásokra irányuló ellenőrzést - legkésőbb a záró bevallás kézhezvételét követő 60 napon belül köteles befejezni. Fontos kiemelni, hogy e rendelkezés a végelszámolás alatt álló adózót érintő ellenőrzések lezárásának végső határidejét rendezi az adózó jogalanyiságának megszűnése miatt, tehát az ellenőrzések határidejére – a végső határidő figyelembevételével – az Art. általános szabályait kell alkalmazni.
A végelszámolással kapcsolatos új rendelkezéseket a 2006. július 1. napján vagy e napot követően indult végelszámolási eljárásokban kell alkalmazni. A 2006. július 1. napján folyamatban lévő, ezen időpont előtt megindított felszámolási, illetve végelszámolási eljárásokban a 2006. június 30. napján hatályos rendelkezéseket kell alkalmazni.
8.1.1.2. A létesítő okiratban és a cégjegyzékben nem szerepeltetett tevékenységi kör bejelentése az egyablakos rendszeren kívül
2006. július 1-jétől – az új Gt. és Ctv. szabályai szerint – a gazdasági társaság létesítő okiratában (társasági szerződés, alapító okirat, alapszabály) csak a főtevékenységet és azon tevékenységeket szerepelteti, amelyeket a társaság a cégjegyzékben fel kíván tüntetni. Az egyablakos rendszerben a cégbíróság ennek megfelelően csak a főtevékenység és a társaság által esetlegesen megadott egyéb tevékenységek adatait közli az állami adóhatósággal. Minthogy az adózó nyilvántartásához, az adókötelezettségek ellenőrzéséhez az adózó tevékenységi köreinek ismerete továbbra is elengedhetetlen, az Art. – 16. § (3) bek. d) pontjának, 17. § (3) bek. f) pontjának, illetőleg 23. § (2) bekezdésének módosításával – az egyablakos rendszeren kívül, közvetlenül az állami adóhatósághoz teljesítendő bejelentési kötelezettséget ír elő a létesítő okiratban és a cégjegyzékben nem szerepeltetett, de ténylegesen végzett tevékenységekre. A 2006. évi LXI. törvény kihirdetésével hatályba lépő, a hatálybalépést követő 4. naptól alkalmazandó új rendelkezés alapján az adózó a cégbejegyzési kérelem benyújtását követő 15 napon belül köteles az állami adóhatósághoz bejelenteni a létesítő okiratban nem szerepeltetett tevékenységet, ha a tevékenység végzését a társaság a bejelentésig megkezdte. Ha az adózó a létesítő okiratban nem szereplő tevékenység végzését ezt követően kezdi meg, vagy az adóhatósághoz bejelentett tevékenységi körök egyébként ezt követően változnak, akkor az adózó, az Art. általános változásbejelentési szabályainak megfelelően, a változás bekövetkezésétől számított 15 napon belül tesz bejelentést.
8.1.1.3. Szervezeti képviselő, könyvvizsgáló jogviszonya kezdő és záró időpontjának bejelentése
2005. szeptember 15-étől – az Art. 16. § (3) bekezdésének c) pontja alapján – az adózó szervezeti képviseletét és könyvvizsgálatát ellátó személy jogviszonyának kezdő és záró időpontját be kell jelenteni az állami adóhatósághoz azzal, hogy a jogviszony megszűnésének időpontját a bejelentkezéskor csak akkor kell közölni, ha ez a körülmény a bejelentkezéskor ismert, azaz a jogviszony határozott időtartamú. A Ctv. hatálya alá tartozó adózók számára az új rendelkezés közvetlenül az állami adóhatósághoz teljesítendő külön bejelentési kötelezettséget nem jelent, mert a jogviszony időtartamának adatait a cégbíróság a cégbejegyzési kérelem alapján elektronikusan továbbítja az állami adóhatósághoz.
8.1.2. Adómentes termékimport
Az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény (Áfa-tv.) közösségen belüli adómentes termékértékesítéshez kapcsolódó adómentes termékimportra és az importadójogi megbízottra vonatkozó, 2006. szeptember 1-jén hatályba lépő új szabályaira tekintettel az Art.-nek a bejelentkezést, áfanyilatkozatot, közösségi adószámot, adóbevallási kötelezettséget és az összesítő nyilatkozatot szabályozó egyes rendelkezései módosulnak.
8.1.2.1. Mentességi kör, kereskedelmi kapcsolat
Adómentes termékimport esetén a belföldön nyilvántartásba nem vett külföldi adóalany importadójogi megbízott igénybevételére kötelezett. Az Art. 20/B §-a ezen adóalanyokat mentesíti a bejelentkezési kötelezettség teljesítése alól, ha egyéb okból sem jelentkeznének be a törvény hatálya alá, azaz az adóalany belföldön egyéb adóköteles tevékenységet nem végez. Az Art. 22. § (2) bekezdését módosító rendelkezése ugyanezt a személyi kört az áfanyilatkozat megtétele alól is mentesíti.
Az Art. 22. § (1) bekezdése e) pontjának módosításával egyértelművé válik, hogy az Art. alkalmazásában kereskedelmi kapcsolatnak minősül az adómentes termékimportot megalapozó Közösségen belüli termékértékesítés.
8.1.3. Bevallási kötelezettség korlátozott tartalommal
Az Art. 1. számú melléklete I/B. 3. pontja az adómentes termékimporton kívül más, adóalanyiságot keletkeztető gazdasági tevékenységet belföldön nem végző importáló részére havi áfabevallási gyakoriságot ír elő azzal, hogy bevallást csak arról a hónapról kell benyújtani, amelyben az adózó adómentes termékimportot megalapozó közösségi termékértékesítést végzett.
Az Art. adómentes termékimportra vonatkozó rendelkezései az Áfa-tv.-nyel összhangban 2006. szeptember 1-jén lépnek hatályba azzal, hogy a rendelkezéseket ezen időpontot követően indult eljárásokban kell alkalmazni.
8.1.4. Importadójogi megbízott az Art.-ben
Az áfanyilatkozat tartalma továbbá bővül az importadójogi megbízotti státus bejelentésével, így ha az importadójogi megbízott egyéb jogcímen kiadott közösségi adószámmal még nem rendelkezik, akkor az állami adóhatóság e nyilatkozat alapján – a megbízó importáló helyett teljesített adókötelezettségekre tekintettel – az importadójogi megbízott részére közösségi adószámot állapít meg. Importadójogi megbízottnak – az Art. 178. §-ának új 32. pontja szerint – az általános forgalmi adóról szóló törvényben importadójogi megbízottként meghatározott személy minősül.
Az Art. 22. §-a (1) bekezdésének új g) pontja szerint az adómentes termékimportot nem importadójogi megbízott igénybevételével teljesítő, kizárólag az adómentes termékimportot megvalósító ügylet miatt adóalannyá váló importáló az áfanyilatkozatban ezt a körülményt jelzi, és e nyilatkozat alapján részére az állami adóhatóság közösségi adószámot állapít meg. Minthogy az importadójogi megbízott a saját nevében, az importáló helyett teljesíti az adómentes termékimporthoz kapcsolódó adókötelezettségeket, az Art. adóbevallásra vonatkozó általános rendelkezése – Art. 31. § (1) bekezdés – és az összesítő nyilatkozatra vonatkozó rendelkezése – Art. 1. számú melléklet I/B. 3. d) pont - kiegészül az importadójogi megbízott saját nevében, de a megbízó importáló helyett teljesítésére utalással.
A termékimport adómentességét megalapozó körülményeket az importálónak vagy az importadójogi megbízottnak a vámjogi szabad forgalomba bocsátásra irányuló árunyilatkozat megtételekor kereskedelmi okmányok bemutatásával és egyes adatok közlésével kell valószínűsítenie. Az Art. 79. §-a (2) bekezdésének módosítása a valószínűsítés körében kötelezően közlendő adatokra, valamint egyes eshetőlegesen felmerülő adatokra (importadójogi megbízás fennállása, határidő-hosszabbítás okai) kiterjedő nyilatkozattételt szabályozza azzal, hogy a nyilatkozat megtétele az összesítő nyilatkozat benyújtására vonatkozó kötelezettség teljesítésétől független (azaz az összesítő nyilatkozat előterjesztése alól nem mentesít).
8.1.5. Az adószám (közösségi adószám) kiadásának időpontja, a bejelentkezési kötelezettség késedelmes teljesítésének jogkövetkezményei
8.1.5.1. Bejelentkezés, az adószám közlése
Az Art. hatályos szabályai nem tartalmaznak kifejezett rendelkezést az adószám, közösségi adószám megállapításának időpontjára. Az Art. – a 24. § módosításával – a bejelentkezési kötelezettséget az egyablakos rendszerben vagy azon kívül teljesítő adózókra egységesen kimondja, hogy az állami adóhatóság az adószámot és a közösségi adószámot a bejelentés, bejelentkezés, illetve a kérelem előterjesztésének napjával állapítja meg. A bejelentkezés, bejelentés napja az a nap, amelyen a cég cégbejegyzési kérelmét, az egyéni vállalkozó vállalkozói igazolványa iránti kérelmét, illetve az egyablakos rendszeren kívüli adózó a bejelentkezésre rendszeresített nyomtatványt előterjeszti, még abban az esetben is, ha az adószámot az adóhatóság ténylegesen ennél későbbi időpontban állapítja meg, mert például utóbb hiánypótlásra kerül sor, de az adószám kiadása megtagadásának nincs helye. A kérelem előterjesztésének napja fordulatnak a közösségi adószám kiadása iránti kérelem – Art. 24. § (7) bekezdés -, illetve az önkormányzati adóhatóságnál történő nyilvántartásba vétel céljából kiadott adószám – Art. 24. § (13) bekezdés – esetén is jelentősége van. Az adószám, közösségi adószám megállapításának tehát – a jelenlegi gyakorlattal összhangban – továbbra sincsen visszaható hatálya az adóköteles tevékenység kezdő időpontjára, ha az adózó jogszabálysértő módon a bejelentkezési kötelezettségét a tevékenység megkezdését követően teljesíti. Késedelmes bejelentkezés esetén az adóköteles tevékenység kezdő időpontjáról az adóhatóság nem rendelkezik adatokkal, az egyablakos rendszeren kívüli adózók az Art. 17. § (1) bekezdés c) pontja alapján kötelesek a tevékenység megkezdésének kezdő időpontját is bejelenteni, ha bejelentkezési kötelezettségüket késedelmesen teljesítik. Minthogy azonban az adószám megállapítása a bejelentkezés, bejelentés napjával történik, ha az állami adóhatóság az adószámot az adózóval a bejelentkezés, bejelentés napját követően közli, akkor – és csak ebben az esetben – az adózó adózással összefüggő iratait a bejelentés, bejelentkezés napjáig az adószám feltüntetésével módosíthatja.
8.1.5.2. A bejelentés elmulasztásának következményei
Az Art. 24. § (6) bekezdése az adószám időbeli hatályával kapcsolatos új rendelkezések körében kimondja, hogy az adózó adó-visszaigénylést, adó-visszatérítést csak a bejelentkezési, bejelentési kötelezettség teljesítését követően és olyan időszakra érvényesíthet, amelyben adóazonosító számmal rendelkezett. Az új rendelkezés egyértelműen ösztönözni kívánja az adózókat a bejelentkezési kötelezettség adóköteles tevékenység megkezdését megelőző teljesítésére, ugyanis ellenkező esetben – azon túl, hogy az Art. VIII. fejezetében foglalt jogkövetkezményekkel szembesül – az adózó az ezt megelőző időszakra adó-visszaigénylést, adó-visszatérítést nem érvényesíthet, azonban bevallási és adófizetési kötelezettsége erre az időszakra is fennáll, tehát az adószám birtokában az adózó olyan időszakra is köteles adóbevallást benyújtani, amelyben adószámmal még nem rendelkezett. Abban az esetben azonban, ha például az egyablakos rendszeren kívüli adózó a bejelentkezési nyomtatvány előterjesztését követően, de a bejelentkezés napjával kapja meg adószámát, az adószám birtokában a bejelentkezés előterjesztésének napjáig terjedő időszakra érvényesíthet adó-visszatérítést, adó-visszaigénylést, hiszen az adó-visszaigénylési, -visszatérítési kérelmet a bejelentkezést követően és olyan időszakra terjesztette elő, amelyben adószámmal rendelkezett.
Az adó-visszaigénylés, adó-visszatérítés érvényesítésére vonatkozó új rendelkezés csak abban az esetben alkalmazható, ha az Art., illetve törvény vagy törvény felhatalmazása alapján kiadott jogszabály eltérően nem rendelkezik. Kiemelést érdemel, hogy a szabályozás logikája ezzel a rendelkezéssel megváltozott: főszabályként az eljárási kódex rendelkezése szolgál, melytől maga az Art., illetve az anyagi jogi vagy egyéb jogszabályok különös rendelkezései térhetnek el.
Az adószám időbeli hatályával kapcsolatos új rendelkezések egységesen 2006. szeptember 15-én lépnek hatályba.
8.1.6. Új jogintézmény az Art.-ben: az adószám (közösségi adószám) felfüggesztése
A módosító törvény meghatározott esetekben és körülmények fennállása esetén 2006. szeptember 15-ei hatálybalépéssel az Art. új 24/A §-ának beiktatásával – elsősorban a fiktív adózók elleni hatékonyabb fellépés érdekében – új jogintézményként bevezeti az adószám alkalmazásának felfüggesztésével kapcsolatos eljárást. Ennek megfelelően az Art. hivatkozott új rendelkezése alapján az állami adóhatóság az adózó adószámát felfüggeszti, és kivételes esetben az adószámot az adózó megszűnése előtt törli.
Az új jogintézmény lényege, hogy a felfüggesztés időtartamára az adózó sem a felfüggesztés alatt, sem azt követően nem érvényesíthet adó-visszaigénylést, adó-visszatérítést, továbbá az adózó a felfüggesztés kezdő időpontjában folyamatban levő, vagy a felfüggesztés időtartalma alatt előterjesztett, a felfüggesztést megelőző időszakra vonatkozó adó-visszaigénylési, adó-visszatérítési kérelmeit az adóhatóság csak a felfüggesztés megszüntetését követően teljesíti.
A felfüggesztésre kizárólag az Art. 24/A (1) bekezdésében meghatározott, kötött tényállások bekövetkezése esetén kerül sor azzal, hogy ha valamely tényállás megvalósul, az adóhatóság mérlegelés nélkül köteles a felfüggesztés elrendeléséről határozni.
8.1.6.1. A felfüggesztés alapja
A felfüggesztést megalapozó tényállások két csoportba sorolhatók: az adóhatóság eljárása során hitelt érdemlő adatok utalnak arra, hogy egyrészt az adózó székhelye fiktív [Art. 24/A § (1) bek. a)-b) pont], másrészt az adózó szervezeti képviselője (például egy kft. ügyvezetője) fiktív személy, vagy az adózó ilyen képviselőt az adóhatósághoz nem jelentett be [Art. 24/A § (1) bek. c)-d) pont].
8.1.6.2. Határozat
A felfüggesztés elrendeléséről, megszüntetéséről és az adószám törléséről az adóhatóság nem végzéssel, hanem határozattal dönt, így az eljárás fő kérdésében hozott döntés ellen az adóigazgatási eljárás során fellebbezésnek, felügyeleti intézkedés iránti kérelemnek van helye, és a fellebbezés alapján hozott másodfokú határozat bírósági felülvizsgálat tárgya lehet. A felfüggesztésről hozott határozatot az adóhatóság minden esetben hirdetményi úton közli az adózóval. A hirdetményt tizenöt napra ki kell függeszteni a határozatot hozó adóhatóság hirdetőtáblájára, valamint ezzel egyidejűleg tizenöt napra az állami adóhatóság internetes honlapján is közzé kell tenni. A hirdetmény tartalmazza a kifüggesztés napját, a határozatot hozó adóhatóság megnevezését és a kifüggesztés helyét, az ügy számát és tárgyát, az adózó elnevezését, székhelyét és adószámát, valamint azt a figyelemfelhívást, hogy az adóhatóság az adószám (közösségi adószám) felfüggesztéséről határozatot hozott, melyet az adózó vagy képviselője a határozatot hozó adóhatóságnál átvehet, továbbá utalást arra, hogy a határozat nem emelkedett jogerőre. A hirdetményi úton közlendő határozatot a hirdetmény kifüggesztését követő tizenötödik napon kell közöltnek tekinteni.
8.1.6.3. A felfüggesztés megszüntetése
Ha a felfüggesztést elrendelő határozat jogerőre emelkedett, a felfüggesztést az adóhatóság hivatalból vagy az adózó kérelmére szüntetheti meg. Ha a felfüggesztést az adóhatóság az adózó fiktív székhelye miatt rendelte el, a felfüggesztés megszüntetése iránti eljárásban az adóhatóság a székhely valódiságát a helyszínen is vizsgálja azzal, hogy ez a vizsgálat az Art. rendszerében nem minősül ellenőrzésnek (tehát nem teremthet ellenőrzéssel lezárt időszakot). Ha az adóhatóság a kérelem alapján megállapítja, hogy a felfüggesztés elrendelésének oka megszűnt, a felfüggesztés megszüntetését határozattal elrendeli, más esetben a kérelmet elutasítja. Ha a felfüggesztés megszüntetése iránti ismételt kérelemben az adózó új tényre, körülményre nem hivatkozik, a kérelmet az adóhatóság érdemi vizsgálat nélkül utasítja el. A felfüggesztést az adóhatóság határozattal hivatalból is megszüntetheti, ha hitelt érdemlően tudomást szerez arról, hogy a felfüggesztés elrendelésének oka megszűnt. A felfüggesztés megszüntetését elrendelő határozat ellen fellebbezésnek nincs helye.
8.1.6.4. A felfüggesztés tartama
Az adószám felfüggesztésének időtartama a felfüggesztést elrendelő határozat jogerőre emelkedésétől a megszüntető határozat jogerőre emelkedéséig tart, tehát a felfüggesztéshez kapcsolódó jogkövetkezmény csak a fellebbezési jog kimerítését követően vagy fellebbezés hiányában alkalmazható.
8.1.6.5. Közösségi adószám
Ha az adózó közösségi adószámmal is rendelkezik, az adóhatóság az adószám felfüggesztéséről szóló határozatban a közösségi adószámot is felfüggeszti, illetve a felfüggesztést a közösségi adószámra kiterjedően is megszünteti. Mivel a közösségi adószámról hozott rendelkezés járulékos természetű, a kizárólag e rendelkezés kérdésében előterjesztett fellebbezés kizárt. Ha az adózó a felfüggesztésről szóló határozat meghozatalakor közösségi adószámmal nem rendelkezik, a közösségi adószám kiadása iránt a felfüggesztés időtartama alatt előterjesztett kérelmét a felfüggesztés megszüntetéséig az adóhatóság nem teljesíti.
8.1.6.6. Nyilvántartás
Az adóhatóság a jogerős felfüggesztő, illetve felfüggesztést megszüntető határozatról az adózó nyilvántartását vezető szervet (cégbíróság, körzetközponti jegyző vagy egyéb szerv) a jogerőre emelkedés napját követő napon értesíti. A Ctv. hatálya alá tartozó adózók esetén a fiktív székhely vagy fiktív szervezeti képviselő miatt hozott felfüggesztő határozat esetén az adóhatóság az értesítéssel egyidejűleg törvényességi felügyeleti vagy az ismeretlen székhelyű cég megszüntetésére irányuló eljárást kezdeményez.
A felfüggesztés alatt álló adózóval kapcsolatban álló adózók védelme érdekében az Art. az 54. § (5) bekezdésének módosításával lehetővé teszi a felfüggesztés alatt álló adózók körében az elnevezés, adószám és a felfüggesztés kezdő időpontjának közzétételét az állami adóhatóság honlapján, továbbá a Ctv. hatálya alá tartozó adózók esetén kötelezővé teszi a felfüggesztés tényének, kezdő és záró időpontjának bejegyzését a cégjegyzékbe.
8.1.6.7. Az adószám törlése
Kivételes esetben – négy feltétel együttes fennállása esetén – az Art. lehetővé teszi a felfüggesztés alatt álló adószám, közösségi adószám törlését. A törlést megalapozó négy konjunktív feltétel a következő: a felfüggesztés jogerőre emelkedését követő 90 napon belül az adózó nem terjesztett elő megszüntetés iránti kérelmet, és a felfüggesztés megszüntetésére hivatalból sem került sor, az adóhatóság az Art. 24. § (9) bekezdése alapján nem törölte az adószámot, és az adózó nem áll felszámolás, végelszámolás hatálya alatt. Ha tehát az adózó a felfüggesztés jogerőre emelkedését követő 90 napban felveszi a kapcsolatot az adóhatósággal, és a felfüggesztés megszüntetése iránt kérelmet terjesztett elő, de azt az adóhatóság elutasította, az adószám törlésének a 24/A § (4) bekezdésére alapozva nincs helye.
A Ctv. módosításával a 24/A § (4) bekezdése alkalmazásával törölt adószám, közösségi adószám esetén ennek a tényét és időpontját a cégjegyzékbe be kell jegyezni. Értelemszerűen, az adószám törlése esetén a felfüggesztés időtartama a felfüggesztő határozat jogerőre emelkedésétől a törlést elrendelő határozat jogerőre emelkedéséig tart, ebben az esetben az adóhatóság külön határozatot a felfüggesztés megszüntetéséről nem hoz.
Ha az adószám törlését követően az adózó nyilvántartását vezető szerv eljárása alapján az adózó megszűnésére, megszüntetésére nem kerül sor, és az adózó a jogszabályoknak megfelelő működését helyreállítja, az adózó új adószám megállapítását kérheti. Az új adószám kiadása érdekében az egyablakos rendszerbe tartozó adózók (pl. cégek) is kizárólag az Art. 17. § (1) bekezdés c) pontjának alkalmazásával, közvetlenül az állami adóhatósághoz kötelesek bejelentkezni.
8.1.7. A kamatadó bevezetésével összefüggő módosítások
A kamatadó bevezetése kapcsán az Art. kiegészül néhány, ezen új adókötelezettséggel összefüggő eljárási szabállyal.
8.1.7.1. A kifizetés feltétele
Főszabály szerint adóköteles kifizetés csak adóazonosító számmal rendelkező magánszemélynek teljesíthető, illetőleg a jövedelemadó-köteles jövedelem megszerzését megelőzően, ha a magánszemély nem rendelkezik adóazonosító jellel, köteles az állami adóhatósághoz adóazonosító jel megállapítása végett bejelentkezni. Az Art. ettől eddig csak kivételes esetben engedett eltérést (például külföldi illetőségű magánszemély esetében, ha részére osztalékjövedelmet fizettek ki), illetőleg a kifizetések zökkenőmentes teljesíthetősége érdekében lehetővé tette, hogy a belföldön állandó lakóhellyel, szokásos tartózkodási hellyel nem rendelkező, nem magyar állampolgárságú magánszemély adóazonosító jelének megállapítását a kifizető is kérhesse az állami adóhatóságtól, ha a magánszemély belföldön eseti jelleggel szerez adóköteles, a kifizető adatszolgáltatási kötelezettsége körébe eső jövedelmet.
8.1.7.2. Kifizetés magánszemélynek – adóazonosító jel hiányában
A kamatadó 2006. szeptember 1-jei bevezetésével és az adóköteles kamatjövedelem széles körű meghatározásával (amelybe beletartozik például a hitelintézeti betét, a takarékbetét, folyószámlakamat is) a kifizetések adóazonosító számhoz kötése aránytalan terhet róna a kifizetőkre, adott esetben a több ezer ügyféllel rendelkező hitelintézetekre, hiszen a kifizetés előtt be kellene szerezniük valamennyi ügyfelük adóazonosító számát. Másfelől, miután a törvény személyre lebontott adatokkal teljesítendő adatszolgáltatási kötelezettséget a kifizető részére nem ír elő, az adóazonosító jel hiánya nem ütközik adókötelezettséget előíró rendelkezésbe. Ezért a kifizetések megkönnyítése érdekében az Art. 24. § (5) bekezdése – 2006. szeptember 15-ei hatálybalépéssel – kimondja, hogy a személyi jövedelemadóról szóló törvény szerinti kamat kifizetését, jóváírását a kifizető a magánszemélynek adóazonosító jel hiányában is teljesítheti. Emellett a törvény - az Art. szintén 2006. szeptember 15-én hatályba lépő 24. § (3) bekezdésének módosításával – kibővíti az eseti jelleggel jövedelmet szerző belföldi magánszemélyekkel azt az alanyi kört, akik számára a kifizető szerezheti be az adóazonosító jelet (amennyiben ismeri a természetes azonosító adataikat).
8.1.7.3. Adómegállapítás, -levonás, -bevallás
A személyijövedelemadó-törvény szerinti kamatadót a kifizető állapítja meg, vonja le, vallja be és fizeti meg, a hitelintézeti betét (takarékbetét), folyószámla, bankszámla egyenlege után a nyilvánosan meghirdetett feltételekkel kötött szerződés (ideértve az üzletszabályzatot, kamatfeltételeket is) alapján jóváírt és/vagy tőkésített kamat esetében. A bevallási kötelezettséget az Art. 31. § (2) bekezdésében meghatározott havi bevallásban kell teljesíteni azzal, hogy ezen adatokat magánszemélyhez nem köthető kötelezettségként, bruttó módon kell a bevallásban feltüntetni. Az ezt kimondó rendelkezés – azaz az Art. 31. § (2) bekezdésének utolsó mondata - szintén 2005. szeptember 15-én lép hatályba.
8.1.7.4. Adó elszámolása külön eljárásban, kérelemre
A megtakarításokból származó kamatjövedelem adóztatásáról szóló 2003/48/EK irányelv bevételmegosztási szabályának megfelelően az Art. 7. számú melléklete egy sajátos elszámolási szabályt ír elő az Európai Unió más tagállamában megszerzett kamatjövedelmekről szóló adatszolgáltatás alól kivételt élvező három tagállam (Ausztria, Belgium, Luxemburg) forrásadóztatásával kapcsolatosan. E szerint a személyi jövedelemadóról szóló törvény és egyúttal az irányelv hatálya alá eső kamatjövedelem megszerzése esetén – a kettős adózás elkerülése érdekében – a forrásadóztató tagállamok a levont forrásadó 75 százalékát átutalják. Az előző rendelkezésektől eltérően a kamatadó hazai bevezetésére tekintettel az Art. 2006. szeptember 1-jétől hatályos új szabálya szerint – 7. számú melléklet 15. pont – az adó elszámolására külön eljárásban, az adózó kérelmére nyílik lehetőség azzal, hogy az adózó kérelmét az adóhatóság csak akkor teljesíti, ha az adózó a kamatjövedelemmel kapcsolatos belföldi bevallási és adófizetési kötelezettségének eleget tett. A kérelemhez csatolni kell az adózó azonosítására, a levonás tényének, összegének, a kamatjövedelem jogcímének és megszerzése időpontjának megállapításához szükséges okiratok hiteles magyar fordítását. A törvény egyúttal biztosítja a hazai kamatadó mértékéig terjedő beszámítás lehetőségét.
8.1.8. A képviselet szabályainak változása
8.1.8.1. Szankció megállapítása azonos kötelezettség teljesítésére bejelentett állandó meghatalmazottak esetén
Az Art. és a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény (Ket.) nem tiltja, hogy az adózó képviseletében ugyan-azon eljárási cselekménynél több meghatalmazott járjon el. Az állandó meghatalmazottakat, megbízottakat terhelő közvetlen mulasztási bírság szabályozása körében azonban az Art. nem tartalmaz rendelkezést arra az esetre, ha az adózó képviseletét több állandó képviselő látja el, és eljárásukkal kapcsolatban mulasztási bírság megállapítására kerül sor. E hiányosság megszüntetése érdekében az Art. 2006. szeptember 15-étől módosuló 7. § (3) bekezdése kimondja, hogy az ugyanazon kötelezettség teljesítésére bejelentett állandó meghatalmazottakkal, megbízottakkal szemben az adóhatóság a kötelezettség megszegése esetén a mulasztási bírságot egyetemlegesen állapítja meg. Az új rendelkezés nem alkalmazható, ha az adózó állandó meghatalmazottja a bejelentett kötelezettség tekintetében kizárólag egyetlen számviteli, könyvviteli szolgáltatásra vagy adótanácsadásra jogosult gazdasági társaság, melynek képviseletében a meghatalmazás, megbízás teljesítése során több alkalmazott/tag jár el, hiszen az adózónak ebben az esetben csak egy állandó meghatalmazottja van.
8.1.8.2. Mulasztási bírság kizártsága állandó képviselővel szemben
Az Art. hatályos rendelkezése szerint az állandó meghatalmazott megbízott közvetlenül csak a megbízás, meghatalmazás időtartama alatt elkövetett jogsértésekért bírságolható. Az Art. az adózó kötelezettségévé teszi, hogy az állandó megbízás visszavonását, felmondását haladéktalanul bejelentse az adóhatósághoz, továbbá kimondja, hogy a képviseleti jog megszűnése az adóhatósággal szemben az adóhatósághoz történő bejelentéstől hatályos. Előfordulhat azonban, hogy az állandó meghatalmazott a bejelentett kötelezettségét a képviseletet megalapozó jogviszony megszűnése miatt már nem teljesíti, az adózó a képviselet megszűnéséről szóló bejelentést késedelmesen teszi meg, és az adóhatóság az állandó képviselővel szemben mulasztási bírságot állapít meg. Ennek elkerülése érdekében a törvény kimondja, hogy az állandó képviselővel szemben a mulasztási bírság kiszabásának nincs helye, ha az állandó képviselő a bejelentett kötelezettségek teljesítése előtt bejelenti az adóhatóságnak a képviseleti jogot megalapozó jogviszony megszűnését. Az új rendelkezés az állandó képviselőt csak a közvetlen bírság alól mentesíti, azaz az Art. 7. § (6) bekezdésében foglalt, a képviseleti jog megszűnésének hatályára vonatkozó szabályát nem érinti, tehát a képviseleti jog az adóhatóság előtti eljárásban továbbra is az adózó bejelentése alapján szűnik meg.
8.1.8.3. Állandó képviselők kimentő bizonyítása tárgyi hatályának bővítése
Az Art. 2006. január 2. napjától hatályos rendelkezése szerint az állandó képviselő mentesül a közvetlenül vele szemben alkalmazható mulasztási bírság alól, ha bizonyítja, hogy a bevallás, adatszolgáltatás az ő érdekkörén kívül eső okból hibás vagy hiányos. A kimentő bizonyítás körében tehát az Art. a bevallás, adatszolgáltatás késedelmes teljesítését nem nevesíti. A bevallás, adatszolgáltatás késedelmes benyújtása esetére az Art. 31. § (4) bekezdése a bevallás, adatszolgáltatás teljesítésében akadályozott adózó részére lehetővé teszi az igazolási kérelem előterjesztését, így az igazolási kérelemmel az adózó mentesülhet a vele szemben a késedelem miatt alkalmazható hátrányos jogkövetkezmény alól. Az állandó képviselő az adózó eljárási jogait gyakorolja az adózó nevében, ezért az igazolási kérelmet főszabály szerint az adózó akadályoztatása esetén terjesztheti elő. Előfordulhat azonban, hogy a bevallás, adatszolgáltatás előterjesztésében nem az adózó, hanem az állandó képviselő akadályozott, és az akadály az állandó képviselő érdekkörén kívüli okra vezethető vissza, illetve az adózó igazolási kérelem előterjesztését nem kívánja, vagy az igazolási kérelemhez szükséges információkat nem bocsátja az állandó képviselő rendelkezésére. Mindezekre tekintettel a 2006. szeptember 15-én hatályba lépő, az Art. 7. § (4) bekezdésének módosítása az állandó képviselők kimentő bizonyításának tárgyi hatályát bővíti azzal, hogy az állandó képviselő akkor is mentesül a mulasztási bírság alól, ha bizonyítja, hogy a bevallás, adatszolgáltatás késedelme az ő érdekkörén kívüli okra vezethető vissza.
8.1.9. A felszámolóval szemben közvetlenül kiszabható mulasztási bírság
Az Art. szerint a felszámoló (felszámolóbiztos) az adójogviszonyokban a felszámolás kezdő időpontjától teljesíti a felszámolás alatt álló adózót terhelő adókötelezettségeket és gyakorolja az adózót megillető jogokat. Az állandó képviselőkkel szemben a felszámoló (felszámolóbiztos) képviseleti joga nem meghatalmazáson, megbízáson alapul, ezért a felszámoló által e minőségében elkövetett jogsértések esetén az Art. 7. § (3) és (4) bekezdése alapján közvetlen mulasztási bírság megállapításának nincs helye. Ha a jogsértés a felszámoló érdekkörében felmerült okra vezethető vissza, az adós társasággal szemben kiszabott mulasztási bírság a felszámoló jogsértő magatartásának befolyásolására alkalmatlan, és a felszámoló adójogi kötelezettségszegése esetén a Csőd-tv. által biztosított kifogás, illetve a kötelezettségszegéssel okozott kárért való polgári jogi felelősség jogintézménye sem nyújt hatékony védelmet. A felszámoló közvetlen bírságolásának bevezetése azért is indokolt, mert a tipikusan állandó meghatalmazottként, megbízottként eljáró személyekhez hasonlóan a felszámoló speciális, az adózásra is kiterjedő szakértelemmel rendelkezik, továbbá a közvetlen adójogi szankció a felszámolási eljárások indokolatlan elhúzódása ellen is hat.
8.1.9.1. A mulasztási bírság kiszabásának feltételei
Az elmondottaknak megfelelően az Art. módosított 14. § (4) bekezdése – az állandó képviselőkre vonatkozó szabályokhoz hasonlóan - megteremti a lehetőséget arra, hogy a speciális adózási ismeretekkel is rendelkező felszámolóval szemben a felszámolás kezdő időpontjától a felszámoló (felszámolóbiztos) által elkövetett jogsértés miatt az adóhatóság mulasztási bírságot állapítson meg. Ha a kijelölt felszámoló gazdasági társaság, és nevében a társasággal munkaviszonyban, megbízási jogviszonyban vagy tagsági jogviszonyban álló természetes személy felszámolóbiztos jár el, a felszámolóbiztos jogsértése esetén a mulasztási bírságot a felszámoló gazdasági társasággal szemben kell kiszabni. Az új rendelkezést csak abban az esetben lehet alkalmazni, ha a felszámolást elrendelő jogerős végzést 2006. szeptember 15. napját követően tették közzé, azaz a hatálybalépéskor folyamatban levő felszámolási eljárásokra és az ilyen eljárásokban a hatálybalépést megelőzően kijelölt felszámolókra a szabály nem alkalmazható még abban az esetben sem, ha a felszámoló a jogsértést 2006. szeptember 15. napja után követi el.
8.1.9.2. A kimentő bizonyítás lehetőségének biztosítása
Az új rendelkezés az állandó képviselőkhöz hasonlóan a felszámoló részére is biztosítja a kimentő bizonyítás lehetőségét azzal, hogy a hatályba léptető rendelkezések összhangja következtében a felszámoló már a bevallási, adatszolgáltatási késedelemre irányadó rendelkezést – amely szerint mentesül a mulasztási bírság alól, ha bizonyítja, hogy a bevallás tartalma az ő érdekkörén kívül eső okból hibás vagy hiányos, illetve a bevallási késedelem az ő érdekkörén kívül eső okra vezethető vissza – is alkalmazhatja a kimentő bizonyítás körében.
8.1.10. Az adóadminisztráció szabályainak korszerűsítése és egységesítése
8.1.10.1. Az adóazonosító szám alkalmazása
Az Art. 31. (3) bekezdésének módosítása az adóazonosító szám alkalmazásával kapcsolatban tartalmaz részben a jelenlegi gyakorlatnak megfelelő, pontosító, részben új szabályt.
Az Art. hatályos szabályai alapján az adózó adóbevallásában az adózó azonosításához szükséges adatok között eddig is köteles volt adóazonosító számát feltüntetni, ez a gyakorlat a jövőben sem változik. Az adóazonosító szám feltüntetése feltételezi, hogy az adózó az adóbevallás benyújtását megelőzően az adóazonosító szám megszerzése érdekében bejelentkezési, bejelentési kötelezettségét teljesítette vagy az adóhatóság a magánszemélynek hivatalból adóazonosító jelet állapított meg. Másként megfogalmazva: az adózó önadózás útján csak akkor állapíthatta és a továbbiakban is csak akkor állapíthatja meg adóját, ha adóazonosító számmal rendelkezik. Ettől azonban eltérő kérdés az, hogy ha az adózó bejelentési, bejelentkezési kötelezettségét az adóazonosító szám megszerzése érdekében már teljesítette (vagy egyébként rendelkezik adóazonosító jellel), akkor az adóazonosító szám birtokában csak az adóazonosító szám kiadását követő vagy az azt megelőző időszakról is tehet-e az adóhatóság előtt jognyilatkozatot (terjeszthet-e elő adóbevallást). Minthogy az adózói státus az Art. 6. § (1) bekezdése szerint – az anyagi jogi jogszabályok, illetve az Art. rendelkezései alapján – a törvény erejénél fogva és nem az adóazonosító szám megállapításával keletkezik, az adóazonosító szám késedelmes megszerzése természetesen nem jár azzal a következménnyel, hogy az adóköteles tevékenységgel kapcsolatban az adózónak az adóazonosító szám megszerzése előtt nem keletkeznek adókötelezettségei. Az adóazonosító szám megszerzését megelőző időszakra vonatkozó adókötelezettségeket az adóhatóság határozattal az eddigi gyakorlat szerint is megállapíthatta, és az Art. hatályos rendelkezései jelenleg sem tiltják, hogy erről az időszakról az adózó adóazonosító szám birtokában maga is bevallást tegyen.
Az Art. 31. § (3) bekezdésének 2006. szeptember 15-étől hatályos módosítása az egységes jogértelmezés érdekében a fenti indokok alapján kimondja, hogy az adózó adóazonosító szám birtokában olyan időszakról is tehet bevallást, amelyben adóazonosító számmal nem rendelkezett. Mindez azonban nem jelenti az adóazonosító szám visszamenőleges hatályát, az adójogviszony visszamenőleges hatályú alakításának, módosításának lehetőségét, az adózó ugyanis – hasonlóan ahhoz az esethez, amikor az adóhatóság erre az időszakra határozatot hoz – az adóbevallásban az adóbevallás benyújtásakor fennálló állapot szerint nyilatkozik az adóazonosító szám kiadása előtti időszakról, és ebből a nyilatkozatból egyértelműen kitűnik, hogy ezen időszakban adóazonosító számmal nem rendelkezett. Ennek megfelelően a rendelkezés kifejezetten kimondja, hogy erre az időszakra az adózó adózással kapcsolatos iratait az adóazonosító szám feltüntetésével nem módosíthatja, azaz az adójogviszonyt visszamenőlegesen nem alakíthatja át úgy, mintha a jogsértő időszakban adóazonosító számmal rendelkezett volna. A hivatkozott szabály továbbá az Art. 24. § (6) bekezdésének módosításával összhangban úgy rendelkezik, hogy az adóazonosító szám nélküli időszakra az adózó adóbevallásában csak a 24. § (6) bekezdésében foglalt korlátozással érvényesíthet adó-visszaigénylést, adó-visszatérítést.
8.1.11. Az adózással kapcsolatos adatok nyilvánosságra hozatala
A gazdasági élet tisztasága, a gazdasági szereplők egymás közötti viszonyainak megbízhatóvá válása és az esetleges körbetartozások elkerülése érdekében, a szerződések megkötését megelőzően, szükség lehet olyan információra, amely alapján meg lehet ítélni, hogy a szerződő partner rendelkezik-e megfelelő gazdasági kapacitással, gazdasági teljesítőképességgel a vállalt kötelezettségek teljesítésére. Ez fontos körülmény lehet például az építőiparban, különösen a fő- és alvállalkozói viszonyokban, tekintettel arra, hogy megfelelő információ birtokában megítélhetőbbé válik az alvállalkozó képessége az egyes munkafolyamatok elvégzése tekintetében. A vállalkozás teljesítőképességét meghatározó tényező az alkalmazottak száma. Egy minimális létszámú foglalkoztatottal rendelkező vállalkozás, külső források bevonása nélkül ugyanis nem tud nagyobb volumenű, nagyobb munkaerő-kapacitást igénylő feladatot teljesíteni.
8.1.11.1. Az adóhatóság által nyilvántartott, adószámmal rendelkező, általános forgalmiadó alanyának minősülő adózók alkalmazottai létszámának közzététele
Minthogy a foglalkoztatottak száma egyébként az adótitok körébe tartozó adatnak minősül, ugyanakkor az adótitkot alapos okkal használják fel, ha azt törvény megengedi, az Art. 54. § új (6) bekezdésének beiktatásával egy újabb kivétel épül be az Art. adótitokszabályai közé. Ennek alapján az állami adóhatóság közzéteszi az általa nyilvántartott, adószámmal rendelkező, általánosforgalmiadó-alanynak minősülő adózók az adóhatóság nyilvántartásában szereplő alkalmazottainak létszámát. E ténynek mindenképpen üzenetértéke van a partnerek, megbízók felé, és ezen ismeret birtokában fokozottabb a szerződő partner kockázata a munka alvállalkozásba adása esetén. Emellett a foglalkoztatottak számának nyilvános közzététele ösztönzően hathat a foglalkoztatási jogviszonyok kifehérítésére is. A hivatkozott rendelkezés kivételként jelöli meg az Art. 77. § (1) bekezdés e) pontját, amely szerint az ott meghatározott adózókra – azaz a fegyveres erők és rendvédelmi szervek, nemzetbiztonsági szolgálatok, továbbá azok hivatásos és szerződéses állományú tagjaira, köztisztviselőire, közalkalmazottaira – vonatkozó létszámadatok nem tehetők közzé.
8.1.11.2. "Adós" adózók adatainak közzététele
A gazdasági kapcsolatok tisztaságának és megbízhatóságának erősítése, továbbá a jogkövető adózói magatartás ösztönzése érdekében az adóhatóság évek óta folyamatosan közzéteszi azon adózók adatait, akik (amelyek) a terhükre jogerős határozattal megállapított nagy összegű adóhiányt nem fizették meg.
Tekintettel arra, hogy nagy összegű tartozás nem csak adóellenőrzés során feltárt adóhiányból adódhat, ugyanakkor a fizetési kötelezettség teljesítésének rendszeres elmaradása a szerződő partnerek felé a fizetőképesség tekintetében rendkívül fontos információ lehet, az Art. 55. §-ának 2006. szeptember 15-én hatályba lépő új (5) bekezdése lehetővé teszi a hosszú idő óta, nagy összeggel tartozók adatainak nyilvánosságra hozatalát is. A hivatkozott rendelkezés szerint az állami adóhatóság negyedévenként a negyedévet követő 30 napon belül honlapján közzéteszi azoknak az adózóknak a nevét (elnevezését), lakóhelyét, székhelyét, telephelyét, akiknek (amelyeknek) a negyedév utolsó napját megelőző 180 napon át az adóhatóságnál nyilvántartott adótartozása folyamatosan meghaladta a 100 millió forintot, magánszemély esetében a 10 millió forintot.
8.1.11.3. Evaalanyok lekérdezhetősége
A fentieken túlmenően – az Art. 54. § (5) bekezdés a) pontjának módosításával – az APEH honlapján az áfaalanyokon kívül az evaalanyok adatai is lekérdezhetővé válnak.
8.1.12. Az ellenőrzési szabályok változása
8.1.12.1. Az ellenőrzési határidőre vonatkozó rendelkezések módosítása
A végelszámoláshoz kapcsolódó bevallási kötelezettség szabályozásával párhuzamosan az Art. 92. § (4) bekezdésének módosítása az adózót érintő valamennyi ellenőrzésre, azaz a tevékenységet lezáró bevallást megelőző időszakra, a tevékenységet lezáró adóbevallásra, a záró bevallásra és a két bevallás közötti időszakban benyújtott bevallásokra irányuló ellenőrzésekre vonatkozóan egységesen kimondja, hogy az ellenőrzést az adóhatóság legkésőbb a záró bevallás kézhezvételétől számított 60 napon belül köteles befejezni. A rendelkezés a megszűnő adózót érintő ellenőrzések lezárásának végső határidejét érinti, az ellenőrzések határidejére egyebekben az általános rendelkezéseket kell alkalmazni. A módosítás továbbá a felszámolás körében pontosító rendelkezést tartalmaz a tevékenységet lezáró bevallás előtti időszakra irányuló ellenőrzésekre, mely szerint ezeket az ellenőrzéseket a tevékenységet lezáró bevallások ellenőrzéséhez hasonlóan legkésőbb a felszámolás közzétételétől számított egy éven belül kell befejezni. A rendelkezés a 2006. évi LXI. törvény kihirdetésével lép hatályba azzal, hogy azt a 2006. július 1. napján vagy azt követően megindított felszámolási, illetve végelszámolási eljárásokban kell alkalmazni. A 2006. július 1. napján folyamatban lévő, ezen időpont előtt megindított felszámolási, illetve végelszámolási eljárásokban a 2006. június 30. napján hatályos rendelkezéseket kell alkalmazni.
Az adóhatóság az adózó ellenőrzése során más adózónál folytatott kapcsolódó vizsgálatot rendelhet el, amely az adózó ellenőrzési eljárásában érdemi előkérdéseket is érinthet, ezért az Art. 92. § (7) bekezdésének módosítása kimondja, hogy az ellenőrzés határidejébe a kapcsolódó vizsgálat időtartama nem számít bele. Mivel a kapcsolódó vizsgálat maga is ellenőrzés, a kapcsolódó vizsgálat időtartamára az ellenőrzés kezdő és befejező időpontjára vonatkozó rendelkezéseket kell alkalmazni. Az adózónál végzett ellenőrzés a kapcsolódó vizsgálattal érintett kérdéseken kívül más kérdésekre is kiterjedhet, melyekre az adóhatóság a módosítás szerint az ellenőrzést a kapcsolódó vizsgálatok időtartama alatt is folytathatja. Az új rendelkezés a 2006. évi LXI. törvény kihirdetésétől hatályos, és a 2006. szeptember 15. napját követően indult ellenőrzési eljárásokban kell alkalmazni.
8.1.12.2. Az adatgyűjtésre irányuló ellenőrzés szabályainak változása
Az adóhatóság az ellenőrzés célját – többek között – az adatok gyűjtését célzó ellenőrzéssel valósítja meg. Az Art. 119. §-a alapján az adóhatóság – az adatgyűjtésre irányuló ellenőrzés keretében – az adózó nyilvántartásában, bevallásában szereplő adatok, tények, körülmények valóságtartalmának, illetőleg ezek hitelességének megállapítása érdekében a bevallási időszak lezárását megelőzően is gyűjthet adatokat, illetőleg végezhet helyszíni ellenőrzést. A jelenleg hatályos szabályozás szerint az adóhatóság a számla-, nyugtaadási kötelezettség teljesítését próbavásárlással, az árukészletek, alapanyagok, félkész termékek eredetét, nyilvántartását leltározással, a vállalkozás körülményeit a megrendelők köréről, a tapasztalható forgalmi viszonyokról, a vállalkozási tevékenységhez használt tárgyi eszközökről, a vállalkozásban részt vevő személyekről szóló jegyzőkönyv készítésével vizsgálja, továbbá vizsgálja a vállalkozási tevékenységben részt vevők alkalmazásának jogszerűségét, társadalombiztosítási jogszabályokban a bejelentésükre vonatkozó kötelezettségek teljesítését, illetőleg az adózónál az adómegállapítás alapját képező statisztikai állományi létszámot. A gyakorlatban egyre gyakrabban fordul elő, hogy az adózók az adóhatósághoz fiktív adatokat jelentenek be. Ennek ellenőrzésére az Art. 2006. szeptember 15-étől az adóhatóságnak külön eszközt biztosít, mely szerint az adatgyűjtésre irányuló ellenőrzés során vizsgálhatja a bejelentett tények, adatok, körülmények valódiságát.
8.1.13. Önellenőrzés elbírálása határozattal, ellenőrzés mellőzésével
Az Art. – kihirdetéssel hatályba lépő – új 124/B §-a lehetővé teszi, hogy az adóhatóság ellenőrzés lefolytatása nélkül bírálja el az adózó önellenőrzését, ha azt az adózó kizárólag az adókötelezettséget előíró jogszabály alkotmányellenességére vagy közösségi jogrendbe ütközésére hivatkozással terjeszti elő.
Az ellenőrzés mellőzésével történő határozathozatalnak csak akkor van helye, ha az adókötelezettséget megállapító jogszabály alkotmányellenességét vagy közösségi jogrendbe ütközését az Alkotmánybíróság, illetve az Európai Közösségek Bírósága az önellenőrzés előterjesztéséig még nem állapította meg, vagy az adózó önellenőrzése az e tárgyban hozott döntésnek nem felel meg. Az ellenőrzés mellőzésére azért kerülhet sor, mert az adóhatóság ebben az esetben kizárólag jogkérdésben dönt, és a döntéshozatalhoz az adózó írásban előterjesztett jognyilatkozatán kívül más bizonyíték megvizsgálására nincsen szükség.
Az ellenőrzés mellőzésével történő határozathozatal elsődleges célja a közigazgatási (adóigazgatási) eljárás mielőbbi, költségkímélő lezárása és a jogkérdés előtt a bírói út megnyitása, ezért az új rendelkezés külön utal arra, hogy az önellenőrzést ellenőrzés lefolytatása nélkül elbíráló határozat ellen az Art. általános szabályainak megfelelően jogorvoslatnak (az adóigazgatási eljárásban fellebbezésnek és a jogerős másodfokú határozat ellen bírósági felülvizsgálatnak) van helye.
A jogszabály közösségi jogrendbe ütközése esetén a polgári peres eljárásban van lehetőség a jogkérdést előzetes döntéshozatal keretében az Európai Bíróság elé utalni, alkotmányellenességre hivatkozás esetén pedig lehetőség nyílik az alkotmányellenesség utólagos vizsgálatára az eljáró bíró indítványa alapján.
8.1.14. Adóhatósági határozat bírósági felülvizsgálata az Art.-ben
Az adóhatóság határozatával szemben kezdeményezett bírósági felülvizsgálat kezdeményezése az adóhatósági határozat végrehajthatóságát nem érinti, a végrehajtás felfüggesztését külön, a bíróságtól lehet kérni. Az Art. módosítás előtti szabályai szerint a végrehajtás felfüggesztése iránti kérelemnek a végrehajtást foganatosító szerv tudomására jutásától annak elbírálásáig eltelt időtartam alatt történő végrehajtás-foganatosítás - korlátozó rendelkezés hiányában – jogszerű, minthogy ebben az esetben a Ket. bírósági felülvizsgálatra vonatkozó szabályai – így a Ket. 110. § (1) bekezdésében foglalt korlátozó szabály – nem alkalmazhatók. Ugyanakkor aggályos az az eljárás, hogy az adóhatóság a végrehajtás felfüggesztése iránti kérelem benyújtása esetén az annak elbírálásáig rendelkezésre álló időtartam alatt végrehajtást foganatosít, mert ebben az esetben a bíróság adott esetben pozitív ítélete válik okafogyottá. A helyzet egyértelmű rendezése érdekében az Art. 143. § (2) bekezdése kimondja, hogy a végrehajtás a kérelemnek a végrehajtást foganatosító szerv tudomására jutásától annak elbírálásáig nem foganatosítható, ami a biztosítási intézkedést nem korlátozza.
8.1.15. Kedvezményes önellenőrzés
A központi költségvetést, a társadalombiztosítás pénzügyi alapjait, valamint a Munkaerő-piaci Alapot megillető, adóhatósági ellenőrzéssel még fel nem tárt követelések önellenőrzéssel történő rendezésének lehetősége az adózás rendjéről szóló törvényben szabályozott módon jelenleg is biztosított. A jogkövető adózói magatartáson alapuló önellenőrzés keretében feltárt adókülönbözetek bevallása esetére a 2006. évi LXI. törvénynek a kihirdetést követő 15. napon hatályba lépő 240. §-a kedvezményt biztosít valamennyi adózó számára. A kedvezmény egyrészt abban áll, hogy a 2006. június 9-ét megelőzően bevallott és 2006. december 31-éig önkéntesen feltárt adókülönbözet összegének nagyságától függően, a törvény külön kérelem nélkül biztosít 12-60 havi részletfizetési lehetőséget, másrészt az önellenőrzési joggal élő adózók mentesülnek az önellenőrzési pótlék felszámítása és megfizetése alól.
Az adókülönbözetet, ha az 50000 forintot meghaladja, 12 havi, az 500000 forintot meghaladja, 24 havi, az 1 000000 forintot meghaladja, 36 havi, a 3000000 forintot meghaladja, 48 havi, illetve az 5000000 forintot meghaladja, 60 havi egyenlő részletben, minden hónap 20. napjáig késedelmipótlék-mentesen kell megfizetni. A fizetendő adó első részlete az önellenőrzési bevallás benyújtását követő hónap 20-án esedékes, ezt követően minden további részlet esedékessége a tárgyhó 20. napja.
Az adókülönbözetet – a magánszemély által fizetett jövedelemadót, egészségügyi hozzájárulást és járulékot kivéve – a kerekítés általános szabályainak alkalmazásával ezer forintra kerekített összegben havonként kell megfizetni. Az adókülönbözet teljes összegének hiánytalan megfizetése esetén a kerekítésekből adódó eltérés az utolsó havi részletösszegnél kompenzálható.
A törvényi rendelkezés nem zárja ki az önellenőrzéssel megállapított adókülönbözet egy összegben való megfizetésének lehetőségét sem. A 2006. december végéig önellenőrzést végző adózók a felesleges adminisztráció alól azzal mentesülnek, hogy az önellenőrzéshez kötődő fizetési kötelezettségüket - függetlenül attól, hogy az mely adónemeket érinti – havonként egy összegben a Magyar Államkincstár által az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal nevén vezetett beszedési számlára teljesíthetik. A számla elnevezéséről és számlaszámáról az adóhatóság közleményt ad ki.
Ha az adózó az esedékes részletek befizetését nem teljesíti, a kedvezmény érvényét veszti, és a tartozás járulékaival együtt – ideértve az önellenőrzési pótlékot is – egy összegben válik esedékessé.
8.2. A 2007. évi változások
8.2.1. Az állami adóhatóság regionális átalakítása, új hatáskörök
A hatásköri és illetékességi szabályok minden eljárási rendben kiemelkedő fontosságúak, mert egyrészt az eljárások érintettjei ezek alapján tájékozódhatnak a hatóságok bonyolult rendszerében, másrészt pedig e szabályok körülhatárolják az eljáró hatóságok felelősségi körét is. Az adóhatóságok rendszerét, az egyes adóhatóságok feladat- és hatáskörét évek óta változatlan módon tartalmazta az Art. 73. §-a. Az utóbbi években azonban nyilvánvalóvá vált, hogy a közel két évtizede működő rendszer hatékonyságának növelése szervezeti átalakítás nélkül már nem lehetséges. Ennek következtében 2007. január 1-jétől átfogó átalakítás veszi kezdetét az állami adóhatóság, illetőleg más hatóságok, állami szervek szervezetét és hatáskörét érintően, melynek keretében az adóztatási feladatokat vagy az adóztatás alapjául szolgáló tevékenységek ellenőrzését végző szervezetek összevonására, valamint az általuk végzett feladatok egy helyre integrálására kerül sor.
8.2.1.1. Szervezetek beolvadása az APEH-ba
Az átalakítás első lépéseként az állami adóhatóság – mint a jelenleg leghatékonyabban működő adóhatóság – feladatköre kibővül az illetékekkel, valamint a szerencsejáték-szervezéssel összefüggő feladatokkal. Ezzel egyidejűleg megszűnnek az illetékhivatalok, illetőleg a szerencsejáték-felügyelet, és e szervezetek az állami adóhatóság szervezeti keretei között működnek tovább.
8.2.1.2. Az APEH szervezetrendszerének átalakulása
Az átalakítási, átszervezési célok megvalósítása érdekében 2007. január 1-jétől átalakul az állami adóhatóság szervezetrendszere. Az elsőfokú szervek jelenlegi területi megosztása helyett (ami a megyehatárokhoz igazodik) az Art. létrehozza a három-három megye területét felölelő régiókat, amelyek kialakítása területileg követi a jelenleg is használatos statisztikairégió-felosztást. E szerint az állami adóhatóság területi szervei a jövőben a következők:
– az APEH Közép-magyarországi Regionális Igazgatósága (a Főváros és Pest megye területén),
– az APEH Észak-magyarországi Regionális Igazgatósága (Borsod-Abaúj-Zemplén, Heves, Nógrád megye területén);
– az APEH Észak-alföldi Regionális Igazgatósága (Hajdú-Bihar, Jász-Nagykun-Szolnok, Szabolcs-Szatmár-Bereg megye területén);
– az APEH Dél-alföldi Regionális Igazgatósága (Bács-Kiskun, Békés, Csongrád megye területén);
– az APEH Nyugat-dunántúli Regionális Igazgatósága (Győr-Moson-Sopron, Vas, Zala megye területén);
– az APEH Közép-dunántúli Regionális Igazgatósága (Fejér, Komárom-Esztergom, Veszprém megye területén);
– az APEH Dél-dunántúli Regionális Igazgatósága (Baranya, Somogy, Tolna megye területén).
8.2.1.3. Kirendeltségek, felettes szervek
Az egyes megyékben a korábbi megyei igazgatóságok mint kirendeltségek működnek tovább. A kirendeltség természetesen továbbra is ellátja az adóztatási feladatokat, ügyfélszolgálatot tart fenn, de nem minősül önálló szervezetnek. Ez azt jelenti, hogy a törvény által meghatározott hatáskörök, azaz a feladatok címzettje a jövőben a regionális igazgatóság lesz. Az átalakítással természetesen változik a felettes szervek rendszere is. A regionális igazgatóság felettes szerve a Központi Hivatal, a Központi Hivatal felettes szerve az APEH elnöke lesz.
8.2.1.4. Jogutódlási kérdések
Az állami adóhatóság regionális szervezetté alakulásával az APEH új regionális igazgatóságai – az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatalról szóló 2002. évi LXV. törvény 3. § (2) bekezdésében rögzített illetékességi újratagozódás szerint – az APEH fővárosi és megyei igazgatóságainak általános jogutódjai lesznek mind az átvett vagyoni jogok, kötelezettségek, mind a munkáltatói jogok gyakorlása, kötelezettségek teljesítése tekintetében.
A módosított rendelkezések az egyes pénzügyi tárgyú törvények módosításáról szóló 2006. évi LXI. törvény (módosító törvény) kihirdetésével lépnek hatályba, de azokat – a szükséges felkészülési idő biztosítása érdekében – csak 2007. január 1-jétől kell majd alkalmazni.
8.2.2. Az adóadminisztráció szabályainak korszerűsítése és egységesítése
Az adózók a különböző ellenőrző, ellátást biztosító, szolgáltató hatóságokhoz, szervezetekhez teljesítendő bejelentési, bevallási, adatszolgáltatási kötelezettségei sokszor mutatnak párhuzamosságot, ami felesleges adminisztrációs terhet jelent. Az adatszolgáltatások, bevallások túlzott egyszerűsítése, elhagyása azonban önmagában a különböző állami feladatok ellátását hiúsítaná meg, ezért az adóigazgatás korszerűsítésére irányuló törekvések alapvető célja a hatóságok számára megfelelő és szükséges adatállomány biztosítása mellett az adózók indokolatlan terheinek mérséklése.
8.2.2.1. Az EMMA megszűnése, bevallás, bejelentés közvetlenül az APEH-hoz
Az adminisztrációs kötelezettségek egyszerűsítése érdekében megszűnik az Egységes Munkaügyi Nyilvántartás (EMMA), valamint több bevallási és bejelentési kötelezettséget a jövőben egységesen az állami adóhatósághoz kell teljesíteni. Az Art. természetesen ezzel együtt biztosítja a különböző hatóságok, szervek számára a feladataik ellátásához szükséges adatokat az állami adóhatóságnak előírt adatszolgáltatás útján.
Az anyagi jogi szabályok változása, új kötelezettségek előírása ugyanakkor sokszor az egyszerűsítés ellen hat, hiszen az anyagi jogi jogintézmények változása mindig hatással van az eljárási szabályokra, és azok átalakítását, kiegészítését igényli.
8.2.2.2. A foglalkoztatók bejelentési kötelezettsége
A foglalkoztatók az általuk foglalkoztatott biztosítottak bejelentését eddig az egészségbiztosítási szervekhez teljesítették. Az adatszolgáltatási rendszer egyszerűsítése, illetőleg "egycsatornássá" tétele érdekében az Art. 16. §-ának módosítása kimondja, hogy e bejelentési kötelezettséget a foglalkoztatónak (munkáltatónak, kifizetőnek) a jövőben - elektronikus úton vagy papír alapú adathordozón – az illetékes egészségbiztosítási szerv helyett, az illetékes elsőfokú állami adóhatósághoz kell teljesítenie. Ezeket a bejelentéseket az állami adóhatóság feldolgozza, majd az adatokat haladéktalanul továbbítja az egészségbiztosítási szervhez, valamint - tekintettel az EMMA 2007. január 1-jei megszűnésére – a munkaügyi ellenőrzéshez szükséges adatokat (a biztosított személyi adatait, állampolgárságát, a biztosítási jogviszonyának kezdetét, kódját, megszűnését, a biztosítás szünetelésének időtartamát, a heti munkaidőt és a FEOR-számot) az Országos Munkabiztonsági és Munkaügyi Főfelügyelőséghez (OMMF). Az új szabályhoz kapcsolódóan az Art.-nek a be nem jelentett alkalmazott fogalmát meghatározó rendelkezésében (178. § 8. pont) – miután e bejelentési kötelezettséget az Art. szabályai szerint kell teljesíteni – a törvényi hivatkozás értelemszerűen változik.
Ha a járulékalapot képező jövedelem nem éri el a társadalombiztosítás ellátásaira és a magánnyugdíjra jogosultakról, valamint e szolgáltatások fedezetéről szóló 1997. évi LXXX. törvényben (Tbj-tv.) meghatározott minimum-járulékalapot, a társadalombiztosítási járulékot nem ez után, hanem a járulékalapot képező tényleges jövedelem után kell megfizetni. Ennek feltétele, hogy a munkaviszonyban (ideértve az országgyűlési képviselőt, európai parlamenti képviselőt is), közalkalmazotti, illetőleg közszolgálati jogviszonyban, ügyészségi szolgálati jogviszonyban, bírósági jogviszonyban, igazságügyi alkalmazotti szolgálati viszonyban, hivatásos nevelőszülői jogviszonyban álló személyt, a Magyar Honvédség, a rendvédelmi szervek, valamint a polgári nemzetbiztonsági szolgálatok hivatásos állományú tagját, a Magyar Honvédség és a Határőrség szerződéses állományú tagját, a katonai szolgálatot teljesítő tartalékos katonát, az önkéntes tartalékos katonát, továbbá az ösztöndíjas foglalkoztatási jogviszonyban álló személyt foglalkoztató, továbbá a társas vállalkozás, illetőleg a biztosított egyéni vállalkozó elektronikus úton vagy elektronikus bevallásra egyébként nem kötelezett adózó esetén az erre a célra rendszeresített nyomtatványon az állami adóhatósághoz erről bejelentést tegyen (Art. új 17/A §). A bejelentést a foglalkoztatóvá válást, a vállalkozói igazolvány kiváltását, illetőleg a biztosítási jogviszony létrejöttét követő 15 napon belül lehet benyújtani az állami adóhatósághoz. Az új rendelkezés a 2006. évi LXI. törvény kihirdetésével lép hatályba azzal, hogy a bejelentés első alkalommal 2006. október 12-éig tehető meg.
8.2.2.3. A kifizetőket, munkáltatókat terhelő havi bevallás adattartalma és az állami adóhatóság által átadandó adatok köre
Az állami adhatóság feladatkörének szélesítése, illetőleg az egycsatornás adatszolgáltatás kialakítása érdekében az Art. 31. § (2) bekezdésében meghatározott, a kifizetőket, munkáltatókat terhelő havi bevallás/adatszolgáltatás adattartalma 2007. január 1-jétől változik, illetőleg bővül. Egyrészt a Tbj-tv. módosítására tekintettel – amely meghatározza, hogy a járulékbefizetések mely ellátás alapjául szolgálnak, és ezzel összefüggésben megbontja az egészségbiztosítási járulékot természetbeni és pénzbeli egészségbiztosítási járulékra -, az egészségbiztosítási járulékra vonatkozó adatokat megbontva (természetbeni, illetőleg pénzbeli ellátás alapjául szolgáló rész) kell a bevallásban feltüntetni.
A magán-nyugdíjpénztári tagdíjról szóló bevallásokat és befizetéseket 2007. január 1-jétől nem a magánnyugdíjpénztárakhoz, hanem az állami adóhatósághoz kell teljesíteni, így ez az adatkör tovább bővíti az Art. 31. § (2) bekezdésében meghatározott havi bevallás/adatszolgáltatás adattartalmát. A bevallás tagdíjra vonatkozó adatait az állami adóhatóság, a pénztáranként vezetett számlákról a befizetéseket a Magyar Államkincstár haladéktalanul továbbítja a magánnyugdíjpénztárak felé.
A havi bevallás adataihoz kapcsolódóan – az EMMA megszűnésére tekintettel – a munkajogviszonyok jogszerűségének ellenőrzése céljából az állami adóhatóság az Art. 52. § (7) bekezdése alapján átadja az OMMF számára a munkaügyi ellenőrzés lefolytatásához szükséges adatokat. Az EMMA megszüntetését követően a munkáltatóra, kifizetőre és magánszemélyre vonatkozó saját adatok vonatkozásában biztosított lekérdezési lehetőség megmarad, azt az Art. 2007. január 1-jétől – az 52. § (16) bekezdése szerint – a havi bevallás adatai alapján a Központi Elektronikus Szolgáltató Rendszeren keresztül biztosítja.
Az adózás rendjéről szóló törvény egyes rendelkezéseinek alkalmazásáról és módosításáról, valamint egyes adótörvények módosításáról szóló 2005. évi CLXIII. törvény (Art.-mód.) rendelkezései alapján a kifizetőket, munkáltatókat terhelő havi bevallás/adatszolgáltatás benyújtására 2007. január 1-jétől kötelezettek állandó meghatalmazottjuk, megbízottjuk útján 2006. április 30-áig jelenthették be az állami adóhatósághoz, ha e kötelezettség teljesítését már 2006-ban önként választották. Ha éltek e lehetőséggel, az új bevallási kötelezettséget 2006. május 12-étől kellett teljesíteni. Annak érdekében, hogy a havi bevallási/adatszolgáltatási kötelezettség teljesítésére 2006. május 12-étől kötelezettek, illetőleg e kötelezettség teljesítését 2006. május 30-ától választók mellett további adózók is csatlakozhassanak önkéntesen a rendszerhez, a módosítás a teljes 2006. évre vonatkozóan biztosítja a választás lehetőségét. Ez esetben azonban már nemcsak bejelentett állandó meghatalmazott, megbízott útján lehet e kötelezettséget teljesíteni, hanem az adózó maga is regisztráltathat és benyújthatja közvetlenül a bevallását/adatszolgáltatását.
A kifizetőket, munkáltatókat terhelő havi bevallás/adatszolgáltatás benyújtására 2007. január 1-jétől kötelezett adózók, amennyiben 2006. évben e kötelezettség teljesítését önkéntesen nem választották, az első bevallást/adatszolgáltatást 2007. február 12-éig nyújtják be az adóhatósághoz. Minthogy a havi bevallás/adatszolgáltatás – a kötelezettség teljes körűvé válását követően - kiváltja a kifizetőket, munkáltatókat terhelő január 31-éig esedékes adatszolgáltatást, a rendszerhez csak 2007-ben csatlakozók számára a 2006. évről még kell összesített adatszolgáltatást teljesíteni. Ezen adatszolgáltatás adattartalmát a törvény azonban már az új bevallás/adatszolgáltatás adattartalmához igazítja, és a benyújtás módjaként az elektronikus utat határozza meg. Az adózók új rendszerre történő átállásának elősegítése, valamint az új, jóval szélesebb adattartalmat hordozó adatszolgáltatások (havi részletezettségű, személyre lebontott adatokról van szó) zökkenőmentes fogadása érdekében a módosítás különböző adózói csoportok számára széthúzza a teljesítési határidőt. E szerint a jogi személyiséggel nem rendelkező egyéb szervezet 2007. február 5. napjáig, a Tbj-tv. 4. § b) pontja szerinti egyéni vállalkozó 2007. február 10. napjáig szolgáltat adatot, és csak a más, az előzőek közé nem tartozó adózók kötelesek az adatszolgáltatást 2007. január 31-éig teljesíteni.
Az Art. 31. § (2) bekezdésében meghatározott havi bevallás benyújtásának módját illetően az Art-mód. kötelezővé tette az elektronikus teljesítést, illetőleg - e kötelezettség keletkezésének időpontjához igazodva – kiterjesztette ezt valamennyi más, bevallási és adatszolgáltatási kötelezettségre. Tekintettel arra, hogy az Art. 31. § (2) bekezdésében meghatározott havi bevallás teljesítésének önkéntes választási lehetősége a teljes 2006. évben biztosítottá válik, ennek megfelelően, ha az adózó él e választási lehetőségével, és regisztráltatja magát, ettől az időponttól valamennyi bevallási és adatszolgáltatási kötelezettségét elektronikus úton, a kormányzati portálon keresztül kell teljesítenie.
A fentiek alapján az Art. 172. § (16) bekezdésében foglalt mulasztásibírság-szabályt - mely szerint, ha a munkáltató, illetőleg a kifizető a magánszemélynek juttatott adó- és járulékköteles kifizetésről teljesítendő bevallásában hiányos, illetve valótlan adatokat közöl, vagy a bevallás benyújtását elmulasztja, a bírság felső határa a bevallással érintett magánszemélyek számának és a bírság adózóra egyébként vonatkozó, törvényben rögzített legmagasabb értékének szorzata – az Art. 31. § (2) bekezdésében meghatározott bevallás benyújtására 2006. negyedik hónapjától kötelezettek esetében 2006. október 1-jétől, a kötelezettséget 2006 évben választók esetében az első bevallás benyújtásától számított 6 hónapot követően, más adózó esetében 2007. július 1-jétől kell alkalmazni [Art-mód. 27. § (11) bekezdés].
8.2.3. Az ellenőrzési szabályok változása
8.2.3.1. A központosított ellenőrzés
Az állami adóhatóság egyes területi szerveinek az illetékességi területén és az országhatáron átnyúló jelentős adókockázatokat hordozó adózói magatartások kiszűrése és az ezekkel szembeni hatékonyabb fellépés biztosítása indokolja az APEH Közép-magyarországi Regionális Igazgatóságának külön jogkörrel történő felruházását. Az Art. az állami adóhatóság egyes területi szerveinek illetékességi területén és az országhatáron átnyúló, jelentős adókockázatokat hordozó adózói magatartások kiszűrése és az ezekkel szembeni hatékonyabb fellépés érdekében kialakít egy sajátos, különleges ellenőrzési hatáskört, amit az APEH Közép-magyarországi Regionális Igazgatóságához telepít. E jogkör a legnehezebben felderíthető, szerteágazó és bonyolult esetekre, az általános illetékességi és hatásköri szabályoktól eltérően, illetékességi területen kívüli, gyors és hatékony adóhatósági ellenőrzést tesz lehetővé. Ennek megfelelően – a központi költségvetés, illetve az egyes elkülönített pénzalapok bevételi érdekeit különösen veszélyeztető adózói jogsértések felderítése, illetve a jogszerű állapot helyreállítása érdekében – az Art. a 2007. január 1-jétől hatályos új 88/A §-ának beiktatásával új ellenőrzési formát honosít meg, a központosított ellenőrzést.
Központosított ellenőrzés az APEH elnökének utasítása alapján lehetséges, amely egyrészt kiadható saját (elnöki) hatáskörben, másrészt más adóhatóság, hatóság megkeresése alapján is. Az elnök diszkrecionális jogkörében elrendelhető központosított ellenőrzés nemcsak az ellenőrzés megkezdésének elrendelésére, hanem a már megkezdett ellenőrzés folytatására is kiterjed. Központosított ellenőrzésre meghatározott – adóbevételkiesést okozó – tényállások, illetve jogellenes adózói magatartások valószínűsítése esetén van lehetőség. Az ellenőrzés elrendelésének okai három esetcsoportra bonthatók. Ezekben az esetekben az idő (reagálás gyorsasága), illetve a több területi szervek illetékességi területét is érintő "ügytérkép" elkészítése olyan tényezők, melyek nagymértékben befolyásolják az ellenőrzés sikerét.
Az eljárás hatékony lefolytatását és befejezését garantálja az, hogy a központosított ellenőrzési eljárást és az azt követő hatósági eljárást az APEH Közép-magyarországi Regionális Igazgatósága egy eljárásban, több adózónál egyidejűleg is jogosult lefolytatni. Az eljáró szerv az eljárás eredményeként kiadmányozott jogerős határozat(ok) egy példányának megküldésével tájékoztatja az egyébként hatáskörrel és illetékességgel rendelkező területi szervet.
8.2.3.2. A központosított ellenőrzés elrendelésének feltételei
Az ellenőrzés elrendelésére akkor nyílik lehetőség, ha a rendelkezésre álló adatok, tények, körülmények valószínűsítik, hogy az adókötelezettségeket
– a határon átnyúló, harmadik országba irányuló jogsértő kereskedelmi kapcsolatokkal, jogszerű kereskedelmi kapcsolatok színlelésével teljesítik,
– az Európai Unió más tagállamában illetőséggel bíró adóalannyal, adóalanyokkal folytatott kereskedelmi kapcsolat során megsértik,
– belföldi illetőségű, egy vagy több területi szerv illetékességébe tartozó adózók a kapcsolt vállalkozásokra előírt szabályok (elszámolóárak) megsértésével, színlelt szerződéssel vagy a rendeltetésszerű joggyakorlás alapelvébe ütköző módon teljesítik.
8.2.3.3. A véletlenszerű kiválasztáson alapuló ellenőrzés megszüntetése
Az Art. hatályos 90. §-ának (5) bekezdése alapján számítógépes program alkalmazásával véletlenszerűen kell kiválasztani az egyszerűsített ellenőrzések kivételével az adózók utólagos, a tevékenységüket 6 hónapon belül kezdő egyéni vállalkozók és a gazdasági társaságok egyes adókötelezettségei, illetve a próbavásárlással történő számla- és nyugtaadási kötelezettség ellenőrzéseinek legalább 5 százalékát. A hivatkozott rendelkezés 2007. január 1-jétől történő hatályon kívül helyezésével ezen ellenőrzési módszer nem alkalmazható, ugyanakkor az Art. 90. § (4) bekezdés c) pontjának módosítása alapján az adóhatóság elnöke által évenként február 20-áig közzétett ellenőrzési irányelv az ellenőrzési típusok tervezett arányszámait a tevékenységüket kezdő vállalkozásokra is kiterjedően tartalmazza.
8.2.3.4. Idegen nyelvű dokumentumok fordítási kötelezettsége
A 2001/115/EK tanácsi irányelv rendelkezései szerint, "amennyiben ellenőrzés céljából szükséges, a tagállamok előírhatják a területükön teljesített termékértékesítésről vagy szolgáltatásnyújtásról kiállított számláknak és az adóalanyok által a területükön kapott számláknak a nemzeti nyelvükre történő lefordítását". Ebből következik, hogy egyetlen tagállam sem írhatja elő kötelező jelleggel saját nyelvének használatát a számlázás során, így a fentiekkel összefüggésben a számviteli és az áfatörvény vonatkozó rendelkezéseinek módosítása vált szükségessé. Tekintettel azonban arra, hogy az adóhatóságnak az ellenőrzés lefolytatása során szüksége lehet az idegen nyelvű számla vagy bizonylat tartalmának megismerésére, az Art. az ellenőrzés megkönnyítése érdekében a 2006. január 1-jétől hatályos 95. § (2) bekezdésében előírja, hogy az adójogi tényállás tisztázásához szükséges idegen nyelvű számlát, egyszerűsített számlát, bizonylatot az adózónak felhívásra magyar nyelven is rendelkezésre kell bocsátania. Annak érdekében, hogy az adózó a fordítás átadásának késedelmes teljesítésével az ellenőrzés határidőben történő lefolytatását ne hiúsíthassa meg, a törvény kimondja, hogy a felhívástól a kötelezettség teljesítéséig eltelt időtartam az ellenőrzési határidőbe nem számít bele.
A kereskedelmi kapcsolatok szélesedése folytán azonban gyakran előfordul, hogy az adózó valamely nem európai nyelven készült bizonylatot ad át az adóhatóság részére az ellenőrzés során. Annak érdekében, hogy ez ne akadályozza az adóellenőrzést, a hivatkozott rendelkezés 2007. január 1-jétől hatályos módosításával egyértelművé válik, hogy az előírást nem csupán a közösségi kereskedelemmel összefüggő, hanem bármely idegen nyelven készült irat tekintetében alkalmazni kell.
8.2.3.5. A becslés szabályainak szigorodása
Az adóigazgatás fejlesztése keretében kiemelkedő szerep jut a legális foglalkoztatás bővítése, valamint a gazdaság kifehérítése érdekében az adóhatóság ellenőrzési tevékenységének, ezen belül a becslés hatékonyságát növelő rendelkezések bevezetésének.
Az ellenőrzés során, ha az adóhatóság az adóalapot, költségvetési támogatás alapját becsléssel állapítja meg, az adózó az adóalaptól való eltérést hitelt érdemlő adatokkal igazolhatja, és a kimentő bizonyítás körében más adózóval fennálló szerződéses kapcsolatra vagy egyéb ügyletre hivatkozhat. Ha az adózó ezen állítását sem a saját, sem a szerződéses partner bevallása, sem a szerződéses partnernél korábban végzett ellenőrzés adatai nem támasztják alá, az adóhatóság a szerződéses partnernél az ellenőrzést (a kapcsolódó vizsgálatot) haladéktalanul elrendeli azzal, hogy a kapcsolódó vizsgálat időtartama az adózó ellenőrzésének határidejébe nem számít bele. Ha a kapcsolódó vizsgálat eredménye az adózó állítását nem támasztja alá, az adóhatóság az eljárást szükségtelenül akadályozó adózót 100 ezer, illetve 200 ezer forintig terjedő mulasztási bírsággal sújthatja. Az új rendelkezéseket a 2006. szeptember 15. napját követően indult ellenőrzési eljárásokban lehet alkalmazni azzal, hogy az új mulasztásibírság-szabály – Art. 172. § (1) bekezdés l) pont – kellő felkészülési idővel, 2007. január 1-jén lép hatályba.
8.2.3.6. A vagyonosodási vizsgálatok szabályainak szigorodása
A vagyonosodási vizsgálatok alá vont adózók gyakran hivatkoznak arra, hogy a vagyongyarapodás forrására olyan időszakban tettek szert, amely időszakra adóigazgatási eljárás nem folytatható: azaz a vagyongyarapodás forrását az adó megállapításához való jog elévülési idejét megelőzően szerezték. A már elévült és lezárt adójogi jogviszonyokkal kapcsolatos bizonyítás az elévülést követően rendkívül nehéz, hiszen például az adózással kapcsolatos iratok általában már nem állnak rendelkezésre, a szerződéses kapcsolatban állt személyek esetleg már nem fellelhetők, vagy az idő múlásával az ügylet részleteiről már nem tudnak bizonyítékként értékelhető nyilatkozatot tenni. Az elévülési időt megelőző szerzésre hivatkozás azonban a vagyonosodási vizsgálat érdemi kérdése, ez dönti el, hogy az adóhatóság a szerzéssel kapcsolatban adóigazgatási eljárás, vagyonosodási vizsgálat folytatására és adómegállapításra jogosult-e. Az Art. 109. § (3) és (4) bekezdései a visszaélések visszaszorítása érdekében az elévülési időt követően az elévülési idő előtti szerzésre hivatkozás esetére a szerzés forrásának, tényének, időpontjának igazolására szolgáló bizonyítás lehetőségét korlátozzák. Az okirati bizonyítás elsősorban az adóhatóság rendelkezésére álló adatokkal (adóbevallások, adóhatósági határozatok), közhiteles nyilvántartás adataival, jogerős bírósági/hatósági határozat adataival, az elévülési időt megelőzően kiállított egyéb közokirat adataival, illetve bankszámla, értékpapírszámla adataival történhet. Mivel e bizonyítás körében az adózó gyakorlatilag az adóigazgatási eljárás lefolytatásának akadályát (az elévülési idő elteltét) igazolja, az adóhatóság az elévülési időt megelőző időszakra csak ennek a bizonyításnak a valóságtartalmát vizsgálhatja. Ha az adózó állítása a bizonyítékok vizsgálata alapján valósnak bizonyul, a szerzéssel kapcsolatban az elévülési időt megelőző időszakra a vagyonosodási vizsgálat nem terjedhet ki, ellenkező esetben a szerzésre a vagyonosodási vizsgálat lefolytatható. Az új rendelkezéshez kapcsolódó hatályba léptető szabály szerint az új rendelkezést csak a 2006. szeptember 15. napját követő szerzésekre lehet alkalmazni.
8.2.3.7. A felülellenőrzés szabályainak változása
A korábban hatályos szabályozás szerint felülellenőrzésre - az ellenőrzéssel lezárt bevallási időszak tekintetében – alapvetően három esetben van lehetőség akkor, ha az ellenőrzés elrendelésére jogosult szervek által elrendelt vizsgálat olyan időszakot érint, amelyet az adóhatóság korábban már ellenőrzött, ha a felettes szerv az elsőfokú adóhatóság ellenőrzési tevékenységét vizsgálja felül, illetőleg ha új tények, körülmények, bizonyítékok merülnek fel és a vizsgálatot az APEH elnöke, illetve a VPOP parancsnoka elrendeli. Mindezeken túlmenően igény merült fel arra, hogy a felülellenőrzés lehetősége terjedjen ki az állami garancia beváltásához kapcsolódó ellenőrzésre abban az esetben, ha a korábban lefolytatott ellenőrzéshez képest új tény, körülmény merült fel. Ennek megfelelően az Art. 116. § (1) bekezdését új d) ponttal egészül ki, és az ilyen okból történő felülellenőrzés lefolytatását az adóhatóság elnöke rendelheti el. Abban az esetben, ha az elrendelés feltételeinek meglététől számított 6 hónap eltelt, az ismételt ellenőrzés megindítására nincs lehetőség.
8.2.4. A végrehajtási eljárás szünetelésére vonatkozó szabályok változása
Az Art. hatályos 160. §-a szerint az adózó fizetési könnyítésre vagy adótartozás-mérséklésre irányuló kérelmének benyújtása főszabály szerint a végrehajtási eljárás szünetelését eredményezi.
8.2.4.1. Amikor nem szünetel a végrehajtási eljárás
A gyakorlatban számos esetben előfordult azonban, hogy az adózók a végrehajtási eljárást hosszú időre – pusztán az eljárás elhúzása céljából – megakasztották azzal, hogy a benyújtott kérelmüket a jogerős döntést megelőzően visszavonták, majd a megszüntetésről hozott adóhatósági döntést követően újabb kérelmet nyújtottak be, amit szintén visszavontak. Benyújtott kérelmük ezáltal az adott tartozásra vonatkozóan mindig első kérelemnek minősült, így a végrehajtás nem volt megindítható, illetőleg folytatható, mert a kérelmet elbíráló jogerős határozat a sorozatos visszavonások folytán nem születhetett meg. Ezért az Art. a végrehajtás hatékonyságának növelése érdekében előírja, hogy nem eredményezi a végrehajtási eljárás szünetelését az adózó ismételt kérelmének benyújtása mellett az az esetkör sem, ha az adózó a korábbi kérelmét visszavonta. Nem érvényesül a főszabály akkor sem, ha az adóhatósági árverés kitűzését követően nyújtják be a kérelmet. Minthogy ingók és ingatlanok nemcsak árverésen, hanem pályázat útján is értékesíthetőek, ezért a jövőben nem lesz lehetőség a főszabály alkalmazására akkor sem, ha a kérelmet pályázat meghirdetését követően terjesztik elő.
8.2.4.2. A végrehajtási eljárás szünetelésének kezdőnapja
A 2005. november 1-jén hatályba lépett Ket. 33. §-ának (5) bekezdésében, illetőleg a 65. § (4) bekezdésében foglaltak alapján az ügyintézési határidő kezdőnapja – a korábbi Áe. szabályoktól eltérően – nem a kérelem iktatását követő nap, hanem a kérelem megérkezésének napja. Az ügyintézési határidő számításának ezen új szabálya számos problémát okoz a végrehajtási eljárások során, tekintettel arra, hogy a végrehajtás szünetelése esetén a szünetelés kezdőnapja is a szünetelést előidéző kérelem benyújtásának napja. Ezért az Art. 160. §-ának új (4) bekezdése – a végrehajtás eredményességének biztosítása érdekében – a szünetelés kezdőnapjaként a kérelem megérkezését követő napot határozza meg.
8.2.5. A mulasztási bírság kiszabására okot adó tényállások kiegészítése
Az üzletek működéséről és a belkereskedelmi tevékenység folytatásának feltételeiről szóló 4/1997. (I. 22.) Korm. rendelet 24. § (2) bekezdése szerint a kereskedőnek az árusítás helyén rendelkeznie kell – a saját előállítású áru kivételével – az árusított termék eredetét hitelt érdemlően igazoló bizonylattal (számla, szállítólevél, termékkísérő okmány stb.). Amennyiben a kereskedő ezen bizonylatokat az adóhatósághoz bejelentett helyen őrzi, és ez nem az üzlet, úgy köteles az üzletben tartani az eredeti bizonylatok másolatát. Az ellenőrzést végző hatóság felhívására azonban köteles az eredeti bizonylatokat 3 munkanapon belül bemutatni. A hivatkozott rendelkezés kapcsán az Art. 172. § (1) bekezdés g) pontjának módosításával a mulasztási bírság kiszabására okot adó adózói magatartások bővülnek. E szerint a magánszemély adózó 100 ezer, más adózó 200 ezer forintig terjedő mulasztási bírsággal sújtható, ha az ellenőrzés időpontjában nem rendelkezik az áru eredetét tanúsító bizonylattal vagy annak másolatával.
A számla, egyszerűsített számla és nyugta kizárólag az adóhatóság által a nyomtatvány előállítója részére kijelölt sorszámtartományba illeszkedő nyomtatott sorszám alkalmazásával állítható elő, amelynek részletszabályait külön jogszabály, a számla, egyszerűsített számla és nyugta adóigazgatási azonosításáról, valamint a nyugta adását biztosító pénztárgép és taxaméter alkalmazásáról szóló 24/1995. (XI. 22.) PM rendelet 2007. január 1-jén hatályba lépő módosítása tartalmazza. A jogkövető magatartás ösztönzése érdekében az Art. mulasztásibírság-szabályai kiegészülnek egy új tényállással – Art. 172. § (1) bekezdés m) pont -, amely szerint az általános mértékű bírsággal sújtható az a nyomtatvány-előállító, illetőleg -forgalmazó, aki/amely a külön jogszabályban foglalt feltételeket megsérti.
8.2.6. A járulék, illetőleg a minősített adózó fogalmának pontosítása 2007-től
A kiegészítő tevékenységet folytató egyéni és társas vállalkozók balesetijárulék-fizetési kötelezettsége helyébe az egészségügyi szolgáltatási járulékfizetési kötelezettség lép, amely járulékkötelezettség a 39. § (2) bekezdésében meghatározott személy 11 százalékos egészségbiztosításijárulékfizetési-kötelezettségét is felváltja. Az Art. értelmező rendelkezései között szereplő járulék fogalom – 178. § 15. pont -, valamint az Art. 2. számú mellékletének I./5. pontjában a társadalombiztosítás pénzügyi alapjait megillető járulékok esedékességét meghatározó szabály az új elnevezésű járulékokra tekintettel (például természetbeni egészségbiztosítási járulék, pénzbeli egészségbiztosítási járulék) módosul 2007. január 1-jétől.
Az Art. által meghatározott, a minősített adózóvá válást kizáró feltételek 2007. január 1-jétől kibővülnek, tekintettel arra, hogy a csőd- vagy felszámolási eljárás alatt álló adózók minősített adózóként történő kezelése indokolatlan (Art. 178. § 31. pont).
