7. Változások az adózás rendjéről szóló törvényben

Figyelem! Kérjük, az értelmezésénél a megjelenés időpontját (2003. november 19.) vegye figyelembe!

Megjelent a Cégvezetők Kiskönyvtára 2003/08. számában (2003. november 19.)

7.1. Az adóhatósági adómegállapítás kiterjesztése

7.1.1. A személyi jövedelemadó adóhatósági megállapítása

A törvény az adózók adminisztrációs terheinek mérséklése érdekében a személyi jövedelemadóban új adómegállapítási módot honosít meg, amely a személyi jövedelemadóról szóló törvényben meghatározott feltételek esetében az adózó döntése alapján vehető igénybe. Ha a magánszemély nem választhatja a munkáltatói adómegállapítást – mert például több munkaviszonyból, vagy több munkavégzésre irányuló egyéb jogviszonyból származó jövedelme van, de nem alkalmaz tételes költségelszámolást, nem egyéni vállalkozó, vagy nincs ingó-, illetve ingatlanértékesítésből adóköteles jövedelme –, úgy kérheti az úgynevezett adóhatósági adómegállapítást. Az erről szóló, az adóhatósághoz intézett nyilatkozatához csatolhatja az adójának 1+1 százalékáról szóló nyilatkozatát.

7.1.1.1. Adóhatósági feladatok

Az adóhatóság az adómegállapítással összefüggésben adatszolgáltatásra kötelezett személyektől - kifizetőktől, munkáltatóktól, adókedvezmény igénybevételére jogosító igazolás kiállítójától, biztosítóintézettől, hitelintézettől – beérkező adatszolgáltatás alapján a magánszemély nyilatkozatában szereplő kedvezményekre tekintettel az adót kiszámítja, és közli a magánszeméllyel.

7.1.1.2. Határidők

Az adóhatóságnak az adatszolgáltatás, illetőleg a nyilatkozat adatait fel kell dolgoznia, el kell készítenie az adómegállapítást, ki kell postáznia, ezért a törvény az ehhez szükséges határidőket az elvégzendő munka nagyságához igazítva határozza meg. Az adóhatóság a megállapított adóról az értesítést május 15-éig adja postára. Az adózónak – ha az adómegállapítás szerint fizetési kötelezettsége van – azt június 15-éig kell teljesítenie. Amennyiben az adóhatóság az adómegállapítást késedelmesen teljesíti, a magánszemély fizetési kötelezettsége a kézhezvételtől számítottan 30 napon belül esedékes. Ha az adózó egyetért a részére megküldött adómegállapítással, erről nem kell visszajelzést adnia az adóhatóságnak; amennyiben 8 napon belül észrevételt nem tesz, ez az adómegállapítás bevallás értékű elfogadását jelenti, ezzel teljesíti bevallási kötelezettségét. Ha az adózó nem ért egyet az adómegállapítással, észrevételt tehet, amelynek figyelembevételével - amennyiben indokolt – az adóhatóság az adómegállapítást módosítja. Ha az észrevételét az adóhatóság részben vagy egészben figyelmen kívül hagyja, az adózó kifogást terjeszthet elő az adóhatóságnál. Ez esetben az adóhatóság határozattal állapítja meg az adót.

7.1.1.3. Adózói jogosítványok

Az adózót az adóhatósági adómegállapítással kapcsolatosan az adóhatósági ellenőrzést megelőzően megilleti az észrevételezési jog, amennyiben az adómegállapítást követően ismeri fel, hogy tévedett, amikor az adóhatósági adómegállapítást a hallgatásával jóváhagyta vagy a határidőben tett észrevételeihez képest további, az adómegállapítás szempontjából releváns tények, körülmények merültek fel. Ez esetben az adózó észrevétele a jogkövetkezmények szempontjából önellenőrzésnek minősül.

Az adóhatósági adómegállapítást választó adózók – amennyiben többes jogviszonyukra tekintettel tőlük a nyugdíjjárulékot, illetőleg a magán-nyugdíjpénztári tagdíjat a munkáltatók, illetőleg a kifizetők túlvonták – a többletjárulékot az adóhatósághoz intézett külön nyilatkozatban igényelhetik vissza.

7.1.1.4. Adatszolgáltatási határidők, módok változása

Az új adómegállapítási mód bevezetése indokolttá tette, hogy a kifizetők és a munkáltatók adatszolgáltatásának tartalma átalakuljon, és minden olyan adatszolgáltatónak az adatszolgáltatásra előírt határideje az adóévet követő év január 31-ére változzon, aki az adóhatósági adómegállapításhoz szükséges adatok közlésére kötelezett. Az adatszolgáltatásnak ez a köre nemcsak időben változik, hanem az adatszolgáltatás módjában is, mert ezeket az adatokat az adatszolgáltatók kizárólag elektronikus úton vagy gépi adathordozón teljesíthetik.

7.1.1.5. Az új adómegállapítás választhatósága

Ahhoz, hogy az új adómegállapítási mód sikeres legyen, a törvény kellő felkészülési időt biztosít mind az adóhatóság, mind az adatszolgáltatók számára azzal, hogy első ízben a magánszemélyek az adóhatósági adómegállapítást 2004. évi jövedelmük tekintetében 2005-ben választhatják. Azok az adózók, akik nem választhatnak munkáltatói adómegállapítást, és nem veszik igénybe az adóhatósági adómegállapítást, vagy abból a személyi jövedelemadóról szóló törvény rendelkezései szerint ki vannak zárva, a továbbiakban is önadózással teljesítik adókötelezettségeiket.

7.1.1.6. Határidők közelítése

Az immár három adómegállapítási mód – munkáltatói, adóhatósági, önadózás – folyamatában lévő határidőket a törvény közelíti egymáshoz. A munkáltatói adómegállapítás március 20-ról április 20-ra tolódik, miként az önadózással teljesítendő adóbevallás benyújtásának határideje is. 2005-től megszűnik az adó-visszatérítési szabályok között az eddigiekben a jövedelemadóra vonatkozó megkülönböztetés, amely szerint a kiutalásra előírt határidőt nem a bevallásra előírt határidőtől, hanem a tényleges beérkezés napjától kellett számítani. Ebből az is következik, hogy a személyijövedelemadó-bevallást sem lehet előbb önellenőrizni, mint a bevallásra előírt határidő letelte.

7.1.1.7. Átmeneti rendelkezések

Hangsúlyozni kell, hogy az új Art. 182. §-ának (2) bekezdése szerint a hatálybalépést megelőző időszakra teljesítendő adómegállapítási, -bevallási, adófizetési, adóelőleg-fizetési, bizonylatkiállítási, adatszolgáltatási és adólevonási kötelezettséget a 2003. december 31-én hatályos szabályok szerint kell teljesíteni, azaz a személyi jövedelemadó megállapítási és bevallási szabályai a 2003. évi jövedelmek tekintetében nem változnak.

7.2. Gépjárműadó

Az adóadminisztráció egyszerűsítése érdekében az új törvény a belföldi rendszámú gépjárművek után fizetendő gépjárműadó tekintetében új adómegállapítási módot honosít meg, mégpedig a hatósági adatszolgáltatáson alapuló adóhatósági adómegállapítást (kivetés). A ma hatályos szabályok alapján az adózót mind az adóhatósághoz, mind a gépjármű-nyilvántartást vezető hatósághoz bejelentési kötelezettség terheli, ha a tulajdonos vagy az üzembentartó személyében változás következett be. Az új szabályozás a két eljárás párhuzamosságát - néhány kivételtől eltekintve – megszünteti.

7.2.1. Az adókötelezettség megállapítása

Az adóhatóság az adókötelezettség teljesítését az eddigiekben elsősorban a közúti közlekedési nyilvántartásból kapott információk alapján ellenőrizte. A jövőben ez a nyilvántartás nemcsak ellenőrzési célokra használható, hanem az adókötelezettség megállapítására is szolgál. A gépjármű-nyilvántartás adatait a nyilvántartó hatóság adatszolgáltatási kötelezettség keretében az önkormányzati adóhatóság rendelkezésére bocsátja, amely ez alapján állapítja meg, és határozatban közli a gépjárműadó alanyával a fizetendő adó összegét és a fizetés módját.

7.2.1.1. Tulajdonosi kötelezettségek

A gépjárművet gépjármű-kereskedőnél vásárló tulajdonosok egyik hatóságnál sem járnak el, hisz helyettük a kereskedő végzi el az üzembe helyezéssel, nyilvántartásba vétellel és egyben az adóbevallással összefüggő feladatokat is, míg a magánforgalomban használt gépjárművet vásárlók a tulajdonos (üzembentartó) személyének a forgalmi engedélybe történő bejegyzésével kapcsolatos bejelentési kötelezettségük teljesítésével egyidejűleg eleget tesznek adóbevallási kötelezettségüknek is.

7.2.2. Bővül a nyilvántartott adatok köre

Az új adómegállapítási mód (adatszolgáltatáson alapuló adómegállapítás) bevezetése szükségessé tette a szolgáltatott adatok körének bővítését is. Minthogy az önkormányzati adóhatóság az adózók nyilvántartására az adószámot, illetőleg az adóazonosító jelet köteles használni, a gépjármű tulajdonosa, üzemben tartója a nyilvántartó hatóságnál bejelenti adószámát, adóazonosító jelét is.

7.2.3. Az adózó közvetlen bejelentési kötelezettsége

Az okmányirodáknál vezetett közúti közlekedési nyilvántartásba való bejelentési kötelezettség elmulasztása – a jogkövetkezmények vonatkozásában – a bevallás elmulasztásával esik egy tekintet alá. Az új szabályozás szerint az adózónak csak akkor kell közvetlenül az önkormányzati adóhatósághoz bejelentést tennie, ha az adófizetési kötelezettsége szünetel, olyan gépjármű tulajdonjogát szerzi meg, amelynek korábbi tulajdonosa adómentes volt, illetve a tulajdonában álló gépjárművét adómentesség illeti meg. Az említett adatok bejelentése azért szükséges továbbra is, mert a hatósági adatszolgáltatás nem tartalmaz erre vonatkozó információkat. Az önkormányzati adóhatósághoz történő bejelentési kötelezettség szűkítése szükségessé tette a folyamatos adatszolgáltatást, ezért a törvény az évi egyszeri (minden gépjárműre kiterjedő) adatszolgáltatás mellett a havi (csak a változással érintett gépjárműre vonatkozó) adatszolgáltatást is előírja.

7.3. Az Európai Unióhoz történő csatlakozással összefüggő módosítások

7.3.1. Közösségi adószám

A hatályos szabályozás szerint a 2003. augusztus 1-jét követően alakult gazdasági társaság vagy tevékenységét kezdő egyéni vállalkozó a bejelentkezés alkalmával igényelhet közösségi adószámot, ha feltételezése szerint 2004. május 1-jét követően az Európai Közösség tagállamában illetőséggel bíró adóalannyal vagy adóalanyokkal kereskedelmi kapcsolatot (beszerzés, értékesítés) kíván létesíteni. Azoknak az adózóknak, akik adóköteles tevékenységüket korábban kezdték meg, és az adóhatóság nyilvántartása szerint kereskedelmi kapcsolatban állnak az Európai Közösség tagállamában illetőséggel bíró adóalannyal – ideértve a Magyar Köztársasággal együtt csatlakozó államokat is –, az állami adóhatóság hivatalból állapítja meg a közösségi adószámot. Azok az adózók, akik e szabályok alapján 2003. augusztus 15-éig közösségi adószámot nem kaptak, de megítélésük szerint erre szükségük lesz, a változásbejelentési szabályok alkalmazásával az adóhatóságnál szándékukat bejelentik, és az adóhatóság részükre a közösségi adószámot megállapítja.

Az új törvény a közösségi adószámra vonatkozóan néhány kiegészítést állapít meg.

7.3.1.1. Bővül a kereskedelmi kapcsolat fogalma

A módosítás kibővíti a kereskedelmi kapcsolat fogalmát, a beszerzés és értékesítés mellett a szolgáltatásnyújtást, illetőleg annak igénybevételét is olyannak minősíti, amely – ha a Közösség tagállamaiba irányul vagy onnan veszik igénybe - közösségi adószám meglétét feltételezi.

7.3.1.2. Nőnek az adminisztrációs terhek

A közösségi adószám birtoklása 2004. május 1-jét követően többlet adminisztrációs kötelezettséget eredményez az adózók számára, mert az erre a célra rendszeresített nyomtatványon negyedévenként, a negyedévet követő hó 20. napjáig nyilatkozniuk kell az Európai Közösség tagállamában illetőséggel bíró adóalany részére az adott negyedévben teljesített termékértékesítésről, nyújtott szolgáltatásról, illetőleg az ilyen adóalanytól történt termékbeszerzésről vagy igénybe vett szolgáltatásról a vevő (igénybevevő), az eladó (szolgáltatásnyújtó) nevének, közösségi adószámának, illetőleg a szállítás, szolgáltatás forgalmi adó nélkül számított értékének feltüntetésével. Annak elkerülése érdekében, hogy a tényleges kereskedelmi kapcsolatok megszűnése vagy hosszabb ideig tartó szünetelése ne okozzon felesleges adminisztrációs kötelezettséget az adózóknak, az új törvény szabályozza a közösségi adószám törlésére irányuló eljárást is.

7.3.1.3. A közösségi adószám beszerzése áfaalanynak nem minősülők esetén

A közösségi adószámra nemcsak a forgalmiadó-alanyoknak lehet szükségük a csatlakozást követően. Az általánosforgalmiadó-alanynak nem minősülő, de a 2004. május 1-jétől hatályos áfatörvény szerint adófizetésre kötelezett személyek – mint az új közlekedési eszközt beszerző magánszemélyek, illetőleg azok a jogi személyek, jogi személyiség nélküli egyéb szervezetek, amelyeket belföldön kizárólag abban az esetben terhel adófizetési kötelezettség, ha a Közösség más tagállamából általuk beszerzett termékek összesített ellenértéke a 2,5 millió forintot meghaladja, valamint azok a jogi személyek, jogi személyiség nélküli egyéb szervezetek, amelyek Közösségen belüli termékbeszerzése a 2,5 millió forintot nem haladja meg, de adófizetési kötelezettségüket választásuk alapján belföldön kívánják teljesíteni – közösségi adószámukat az adóhatósághoz történő előzetes bejelentés alapján a más adózókra vonatkozó szabályok szerint szerezhetik be.

7.3.1.4. A közösségi adószám használata

A közösségi adószámot az adózónak a közösségi kereskedelemmel összefüggő minden iratán fel kell tüntetnie, de azt használni csak a csatlakozás időpontjától lehet.

7.3.2. Adatszolgáltatási kötelezettség

Az új közlekedési eszköz beszerzésének adóztatására az Európai Unióban sajátos forgalmiadó-szabályok érvényesülnek. Függetlenül attól, hogy a beszerző fél alanya-e a forgalmi adónak, a vásárlás adómentes, ugyanakkor a vevőt saját tagállamában adómegállapítási, -bevallási és -fizetési kötelezettség terheli. Az ellenőrzés megkönnyítése érdekében a Magyar Köztársaságban a forgalmiadó-törvényben meghatározott új közlekedési eszköz értékesítését üzletszerűen végző adózó az értékesítés napját követő hó 15. napjáig adatot szolgáltat az állami adóhatósághoz a közösségi tagállamban illetőséggel bíró magánszemély vevő azonosító adatairól, ideértve a közlekedési eszköz azonosító adatait is.

7.3.3. Pénzügyi képviselő

Az Európai Unióhoz történő csatlakozással összefüggésben – figyelembe véve a 6. számú áfairányelvben foglaltakat – egy új típusú képviseleti formát is meghonosítanak az adózásban. A tőke szabad áramlása alapelvéhez igazodóan meg kell teremteni a lehetőségét annak, hogy azok a külföldi vállalkozások, amelyek belföldi gazdasági tevékenységükkel összefüggésben gazdasági célú letelepedésre nem kötelezettek, olyan módon tudják végezni tevékenységüket, hogy az abból származó adókötelezettségüket könnyen tudják teljesíteni, ugyanakkor az adóhatóság számára az ezzel kapcsolatos feladatok a leghatékonyabban legyenek elvégezhetők. Az új típusú forma a pénzügyi képviselet, amelyet külön jogszabály alapján az előírt feltételeknek megfelelő pénzügyi képviselő láthat el. A pénzügyi képviselő alkalmazása – figyelemmel az uniós előírásokra - nem kötelező.

7.3.3.1. A képviselet ellátásához szükséges feltételek, igazolás

A pénzügyi képviselet ellátásához szükséges feltételek azt biztosítják, hogy a pénzügyi képviselet ne eredményezze az adókötelezettségek teljesítésének elmaradását. Éppen ezért szükséges, hogy a pénzügyi képviselő képviseleti jogosultságának bejelentésekor igazolja, hogy az előírt feltételek fennállnak, azaz jegyzett tőkéje az 50 millió forintot eléri, vagy ennek megfelelő összegű bankgaranciával rendelkezik, továbbá az adóhatóságnál nyilvántartott adótartozása nincs. E feltételeknek a képviselet ellátásának időtartama alatt a pénzügyi képviselőnek folyamatosan meg kell felelnie. Amennyiben utóbb a feltételeket a pénzügyi képviselő nem teljesíti, ez a képviseleti jogának megszűnését eredményezi. A pénzügyi képviselő több képviseleti megbízást is elláthat, ehhez nem szükséges, hogy megbízásonként rendelkezzen a képviselethez szükséges feltételekkel.

7.3.3.2. A képviselő feladata, felelősség

A pénzügyi képviselő feladata, hogy a képviselt adózó adóügyeiben kizárólagos jogosultsággal eljárjon, az adókötelezettségeket (bevallás, adófizetés stb.) teljesítse. Ez fontos segítség a külföldi vállalkozásnak, ugyanakkor nem zárja ki annak felelősségét, mert az a pénzügyi képviselővel egyetemlegesen felel az adókötelezettségek teljesítéséért. Ennek indoka, hogy a szerződéses szabadság elvéből következően a külföldi vállalkozás maga választhatja meg a pénzügyi képviselőjét, a képviseletet pedig a pénzügyi képviselő azoknak az ismereteknek a birtokában vállalhatja el, amelyekkel a külföldi vállalkozással kapcsolatban rendelkezik. Amennyiben a felek a képviselet ellátása, illetőleg a képviselő kiválasztása során nem jártak el kellő gondossággal, az ebből eredő hátrányok nem háríthatók át a költségvetésre, ez pedig az egyetemleges felelősség kimondásával biztosítható.

7.3.3.3. Illetékesség

A pénzügyi képviselővel és a képviselt külföldi vállalkozással kapcsolatos illetékességi szabályok elválnak egymástól. Ennek megfelelően pénzügyi képviseletet bármelyik adóhatóság illetékességi területéhez tartozó adózó elláthat, azonban a képviselt külföldi vállalkozás tekintetében – az adóztatási és adóigazgatási feladatok hatékonyabb ellátása érdekében – az APEH Észak-budapesti Igazgatósága a kizárólagos illetékességű hatóság. A pénzügyi képviselő ehhez az igazgatósághoz köteles a megbízás elfogadásáról és a képviselet megszűnéséről 15 napon belül bejelentést tenni.

7.3.3.4. Iratok nyilvántartása

Annak érdekében, hogy az eljáró adóhatóság a pénzügyi képviselő, illetőleg a képviselt külföldi vállalkozás ellenőrzését hatékonyan elvégezhesse, a pénzügyi képviselőnek a képviselt külföldi vállalkozás adózással összefüggő iratait elkülönülten kell nyilvántartania.

7.3.3.5. Bankszámlanyitási kötelezettség

A pénzügyi képviselő a képviselet ellátása során minden képviselt külföldi vállalkozás számára belföldi bankszámlát köteles nyitni, mert így elkülönülten tudja kezelni a képviselt külföldi vállalkozás adókötelezettségeivel összefüggő pénzeszközöket.

7.4. Adóigazgatási eljárás

Az adóigazgatási eljárás a jövőben három szakaszra tagolódik: az ellenőrzésre, a hatósági (határozathozatali) eljárásra, illetőleg az adóvégrehajtásra. Ennek megfelelően alakul ki a törvény fejezeti tagolása, amelynek következtében a jogkövetkezmények az adóigazgatási eljárásra vonatkozó szabályozást követő fejezetbe kerülnek, logikailag azt is kifejezésre juttatva, hogy a törvény egésze során – az önkéntes jogkövetés szakaszától az adóigazgatási eljárásig bezárólag – előírt kötelezettségek megszegése mely adójogi jogkövetkezményeket vonja maga után.

7.4.1. Az ellenőrzés módosuló szabályai

Az adóigazgatás szervezetrendszerében négytípusú adóhatóság működik (APEH, VPOP, önkormányzati adóhatóságok, illetékhivatalok), amelyek mindegyike – bár együttműködésük törvényi korlátok között (például adatátadás terén) biztosított – önállóan látja el adóztatási tevékenységét, önállóan ellenőrzi a hatáskörébe tartozó adókötelezettségek szabályos teljesítését.

7.4.1.1. Együttes ellenőrzés

Az adózó számára is adminisztrációs könnyítést jelent(het), ha az egyes adóhatóságok nem egymást váltva, hanem adott esetben egy időben tartanak ellenőrzést, az együttes ellenőrzés ugyanakkor az adóhatósági munka hatékonyságát is javíthatja. A törvény ezért lehetővé teszi az együttes ellenőrzést.

7.4.1.2. Termékimport adózása

Az Európai Unióhoz történő teljes jogú csatlakozásunk pillanatától megszűnik a tagállamok közötti határokon a vámellenőrzés, így értelemszerűen a termékimport utáni adómegállapítás is. A közösségi piacról beérkező termékek után az általános forgalmi adót az adózók önadózással állapítják meg és vallják be. Annak megakadályozása érdekében, hogy nagy tömegű áru kerüljön ki a forgalmi adóztatás köréből, biztosítani kell a vámhatóságnál felhalmozódott ellenőrzési tapasztalatok hasznosítását és az APEH ellenőrzési tevékenységének megerősítését. A törvény új előírása biztosítja, hogy az állami adóhatóság ellenőrzési tevékenységének megerősítéséhez felhasználja a vámhatóságnál felszabaduló kapacitásokat.

7.4.1.3. Ellenőrzési határidők

Az új törvény - tekintettel az ellenőrzési szabályok egy évvel korábbi megújítására - lényegében a hatályos szabályozásnak megfelelően rendelkezik az egyes ellenőrzések lefolytatására nyitva álló határidőkről.

A bevallások utólagos ellenőrzésére előírt határidőt a hatályos rendelkezések az adózók "nagyságához" és az ebben rejlő bonyolultsághoz igazodóan differenciálják. A törvény az általános – 90 napos – határidőtől eltérést enged a Kiemelt Adózók Igazgatóságához tartozó adózók esetében, a határidőt ebben az esetben 120 napban határozza meg. A kiemelt adózókhoz hasonló méretű adózók a fővároson és Pest megyén kívüli területeken is találhatók, ezért a törvény az utólagos ellenőrzésre nyitva álló 120 napos határidőt nem korlátozza a Kiemelt Adózók Igazgatóságához tartozókra, hanem egységesen a 3000 legnagyobb adóteljesítménnyel rendelkező adózó ellenőrzése során engedi érvényre jutni azt. Ebből az következhet, hogy kiemelt adózó ellenőrzésére csak 90 nap áll rendelkezésre, ha átmenetileg előfordul, hogy adóteljesítménye alapján nem tartozik a 3000 legnagyobb közé.

A hatályos szabályozás a kiutalás előtti ellenőrzés határidejét az általánosforgalmiadó-visszaigénylésekre konkretizálja, mégpedig annyi határidőt adva az ellenőrzésre, amennyit a kiutalásra a törvény biztosít. Minthogy kiutalás előtt nemcsak visszaigényelt forgalmi adót ellenőrizhet az adóhatóság, hanem személyi jövedelemadót vagy más költségvetésitámogatás-igénylést is, az új törvény egységesíti a szabályozást, és minden kiutalás előtti ellenőrzésre a kiutalásra nyitva álló határidőn belüli ellenőrzést rendel el. A költségvetési támogatás kiutalásán ugyanis – ha törvény eltérően nem rendelkezik – érteni kell az adó-visszatérítést és az adó-visszaigénylést is, mondja ki az új Art. 4. §-a (3) bekezdésének b) pontja.

7.4.1.4. Elektronikus adatátvitel

Az ellenőrzés lefolytatása során az adózó elektronikus adathordozón tárolt adatait az adóhatóság elektronikus úton is átveheti vizsgálat céljára. A gyakorlatban azonban gondot okoz, hogy a különböző számítástechnikai rendszerben keletkező információk más számítástechnikai eszközökkel csak a megjelenítésükhöz szükséges programok segítségével olvashatók. Ezért a törvény a megjelenítéshez, olvasáshoz szükséges programok átadását is kötelezettségként írja elő. Ez a rendelkezés nem ütközik a szerzőijog-védelemről szóló előírásokba, mert a szerzői jog védelméről szóló törvény írja elő, hogy a számítástechnikai úton tárolt információkat hatósági, bírósági eljárások során a programcsomag egészével kell átadni a hatóság, bíróság részére.

7.4.1.5. Észrevétel

A hatályos Art. az adózó számára írásban és 8 napon belül teszi lehetővé az ellenőrzés eredményeként tett megállapításokkal szembeni észrevételek megtételét. Az új törvény a hatályos előírást annyiban változtatja meg, hogy az észrevételezési jog gyakorlását 15 napra emeli fel, és elhagyja az írásban történő előterjesztés kötelezettségét. Ebből következően az adózónak lehetősége lesz észrevételeit szóban is előterjeszteni, és az észrevételezésre alaposabban felkészülni.

7.4.1.6. Az ellenőrzés folytatása

Az adózó észrevételei alapján az ellenőrzést az adóhatóság legfeljebb 15 napig folytathatja. A gyakorlatban kérdésessé vált, hogy a 15 napos határidőt hogyan kell számítani, illetőleg az észrevételek alapján folytatott vizsgálat az ellenőrzés szerves részét képezi-e. A módosítás világossá teszi, hogy az írásbeli észrevétel alapján a folytatás kezdő időpontja az észrevétel kézhezvételét követő nap, szóban előterjesztett észrevétel esetében pedig a jegyzőkönyvbe vétel napját követő nap. Az észrevétel alapján folytatott ellenőrzésről kiegészítő jegyzőkönyvet készít az adóhatóság.

7.4.1.7. Szignalizáció

Az adóhatóság ellenőrzése során olyan tényeket, körülményeket is megismerhet, illetőleg feltárhat, amelyek más hatóság intézkedési kompetenciájába tartoznak. Erre az esetre a törvény az adóhatóság szignalizációs kötelezettségét írja elő.

7.4.1.8. Becslés alkalmazása

A becslési szabályok lényegüket tekintve megegyeznek a hatályos törvényben foglalt rendelkezésekkel, eltérést az általános forgalmi adó becsléssel történő megállapításának szabályai tartalmaznak. A hatályban lévő Art. alapján, ha az általános forgalmi adó megállapítása során becslést alkalmaznak, úgy bizonylatok hiányában a levonható adót az adóhatóság becsléssel abban az esetben állapítja meg, ha a bizonylatok hiánya elháríthatatlan külső okra vezethető vissza. Az elháríthatatlanság a joggyakorlat szerint akkor állapítható meg, ha a technika adott fejlettségi szintjére és a gazdaság teherbíró képességére is figyelemmel objektíve nem áll fenn a védekezés lehetősége. Az adózónak minden lehetséges és célravezető intézkedést meg kell tennie a bizonylatok elvesztésének és megsemmisülésének elhárítására. Ha pedig ezt elmulasztja, az elháríthatatlanságra eredményesen nem hivatkozhat. Az adóhatóságnak így lehetősége van abban az esetben is megtagadni a levonási jog gyakorlását, ha a bizonylatok megsemmisülése ugyan az adózó állítása szerint elháríthatatlan külső okra vezethető vissza, azonban az adóhatóság bizonyítja, hogy az adózónak a körülményekhez képest lehetősége lett volna a bizonylatok megmentésére. A jogalkalmazás során szerzett tapasztalatokra is tekintettel indokolt a külső elháríthatatlan okok szűkítése az adózói visszaélések visszaszorítása érdekében. Ezért az új szabály kimondja, hogy kizárólag természeti, illetőleg az adózó érdekkörén kívül álló okból bekövetkező katasztrófák miatti bizonylatmegsemmisülési esetekben van lehetőség a levonható adó becsléssel történő megállapítására.

7.4.2. A hatósági eljárás

Az új Art. a hatósági eljárás szabályozásában megállapítja a hatósági eljárás fő irányait, de a korábbi szabályozást kiegészíti az ellenőrzés során feltárt jogsértések és azok jogkövetkezményeinek megállapításával mint önálló eljárási tartalommal. A törvény ezt követően tételesen meghatározza, hogy mely eljárásfajták indulnak kérelemre, illetőleg hivatalból, amelyek természetesen nem egymást kizáró lehetőségek, hisz a regisztrációs eljárás például tipikusan kérelemre indul, de az adóhatóságnak joga van a bejelentési kötelezettségét elmulasztó adózókat az ellenőrzés alapján hivatalból is nyilvántartásba venni.

7.4.2.1. Az adóhatóság bizonyítási kötelezettsége

A törvény a hatósági eljárásban meghozandó döntés alapjául szolgáló tényállás tisztázásához vagy az ellenőrzési eljárásban, vagy a hatósági eljárásban lefolytatott, de a törvénynek az ellenőrzési eljárásban meghatározott bizonyítási kötelezettséget írja elő a hatóság számára. A hatósági eljárás nem minden esetben zárul határozattal vagy annak minősülő hatósági okirattal, mert a regisztrációs eljárás eredménye a nyilvántartásba vétel ténye, és ez esetben csak a megtagadásról kell határozatban dönteni.

7.4.2.2. A hatósági adómegállapítás általános érvénye

A hatósági adómegállapítás bejelentés, bevallás alapján (adókivetés, -kiszabás) cím alatti rendelkezéseket az Art. az illetéktörvényből átvett rendelkezéssel egészíti ki, amely ily módon általános érvényűvé válik minden olyan adómegállapítás során, amikor az adó alapja az ingatlan, az ingóság vagy a vagyoni értékű jog forgalmi értéke.

7.4.2.3. Az adóhatóság határozata

Az adóhatósági határozat, mint közigazgatási határozat, tartalmát az államigazgatási eljárási törvény (Áe.) határozza meg. Az adó, költségvetési támogatás alapjára, összegére kiterjedő ellenőrzések megállapításairól az adóhatóság határozatot hoz. E határozatnak az adókötelezettségek sajátosságaiból adódóan számos olyan szükségszerű tartalmi eleme van (például fizetési kötelezettség előírása a fennálló túlfizetésre tekintettel, kiutalás elrendelésekor a köztartozások figyelembevétele), amely az Áe. általános szabályai alapján a szükséges részletezettséggel nem határozható meg. Az új szabály ezért ezeket a részletes tartalmi elemeket rögzíti.

7.4.2.4. Jogviszonyok minősítése

Az adójogszabályok a különböző jogviszonyokhoz (szerződésekhez, ügyletekhez) gyakran eltérő adókötelezettségeket kapcsolnak. A jogviszony legalább két alanyt feltételez, és a köztük fennálló jogviszony minősítése az adókötelezettségek szempontjából mindkettőjüknél meghatározó. Az egységes jogalkalmazás – azonos tényállási elemeknél azonos jogi következtetések levonása – az adóhatóság gyakorlatában is alapvető követelmény. Ennek kiemelkedő jelentősége van, ha az adóhatóság ugyanazon jogviszony alanyainál folytat le - az esetek nagy részében időbeli eltéréssel – ellenőrzést, és a felek közötti jogviszonyt kell minősítenie. Az alapelvként megfogalmazott törvényi rendelkezés szerint a szerződést, ügyletet és más hasonló cselekményt az adóeljárásban valódi tartalmuk szerint kell minősíteni, mely magában foglalja a jogügylet adóhatósági átminősítésének lehetőségét is, ami az adójogviszonyra kiterjedően bír kötelező erővel. Az adóhatóság azonban nem minősítheti másként a jogviszonyt annak alanyainál egymástól eltérően. Ezt fogalmazza meg a törvény annak kimondásával, hogy az adóhatóság a jogviszony egyik alanyánál tett megállapításait hivatalból köteles figyelembe venni a jogviszony másik alanyának ellenőrzése során.

7.4.2.5. Feltételes adómegállapítás

Az úgynevezett feltételes adómegállapításról szóló hatályos szabályozás csak konkrét szerződés, illetve jogügylet vonatkozásában teszi lehetővé a feltételes adómegállapítást az adókötelezettségek kiszámíthatósága érdekében. Az új törvényben ez kibővül a szerződéstípusra, illetőleg szerződéscsomag-típusra vonatkozó feltételes adómegállapítással, amelynek következtében az ugyanazon adózó által kötött, az adott típusnak megfelelő szerződés egységes adójogi minősítése biztosítottá válik.

A feltételes adómegállapítás iránti eljárás díja jelenleg az érintett szerződés ügyleti értékének 1 százaléka, legalább 250 ezer forint, legfeljebb 5 millió forint. A módosítás valorizálja a díjakat – azok mértéke a jogi intézmény megszületése, 1996 óta változatlan –, és az alsó mértéket 300 ezer forintban, a felsőt pedig 7 millió forintban határozza meg. A szerződéstípusra, illetőleg szerződéscsomag-típusra vonatkozó kérelem esetén a díj 10 millió forint.

7.4.2.6. Jogorvoslatok

Az adóigazgatási eljárásban igénybe vehető rendes és rendkívüli jogorvoslati eszközök közül a hatályos Art. egyedül a fellebbezést nem szabályozza. A fellebbezésnél az Áe. mint háttérjogszabály rendelkezései alkalmazandók. Az adóigazgatási eljárás teljes újraszabályozása azonban – különös figyelemmel arra, hogy az új Áe. előkészítése folyamatban van – alkalmat teremt arra, hogy a jogorvoslati rendet teljeskörűen, egységesen és áttekinthető formában az adózás rendje szabályozza. Az eljárási határidőket a hatályos szabályokhoz képest eltérően állapítja meg a törvény, például utólagos adómegállapítás esetén – annak összetettségére tekintettel – az adózó számára nem az általános 15 nap, hanem 30 nap áll majd rendelkezésre a fellebbezés benyújtására, elegendő időt biztosítva a fellebbezési kérelem részletes és megalapozott elkészítésére.

A jogorvoslati szabályok között új cím alatt szerepelnek az új eljárásra utasításra és a részjogerőre vonatkozó rendelkezések. Az adóellenőrzések gyakran több adómegállapítási időszakot és több adó-, illetőleg támogatásnemet érintenek. Az ellenőrzés eredményeként esetlegesen feltárt jogsértések közül az adózó sok esetben csak egy-egy megállapítást vitat.

A hatályos államigazgatási eljárási szabályok nem ismerik a részjogerő intézményét, az adózó bármely okból nyújt be jogorvoslati kérelmet, a teljes megelőző adóhatósági eljárást és a megtámadott határozat egészét felül kell vizsgálnia a felettes adóhatóságnak. Amennyiben pedig olyan jogszabálysértést tárnak fel, melynek következtében új eljárás elrendelésének van helye, a korábbi eljárás egészét meg kell ismételni. Az adóhatósági eljárásban ez gyakran azt eredményezi, hogy a jogorvoslati eljárás, illetőleg az új eljárás időtartama alatt olyan kérdések is függőben maradnak, amelyek egyébként az adózó és az adóhatóság között nem képezik vita tárgyát. Az eljárás egyszerűsítése és a nem vitatott megállapítások mielőbbi jogerős lezárása érdekében a módosítás megteremti a részjogerő intézményét, és lehetővé teszi a felettes szerv számára, hogy a csak részben jogszabálysértő határozat esetén a jogszabálysértő részek tekintetében rendelje el az új eljárást, egyebekben a határozatot hagyja helyben. Az esetek nagy részében az egyes adókötelezettségek szorosan összefüggnek, az egyikkel kapcsolatban tett megállapítás kihat a másik kötelezettségre. Ezért a felettes szervnek a részjogerő megállapításakor minden esetben vizsgálnia kell az ügy körülményeit, azok lehetővé teszik-e a részjogerőt, vagy a teljes eljárást szükséges megismételni.

Az új eljárás lefolytatását elrendelő határozatban a felettes szervnek meg kell határoznia, hogy az új eljárásban az elsőfokú adóhatóság mely körülményeket, kötelezettségeket vizsgálhatja. Az adózók jogbiztonságának erősítése és annak érdekében, hogy az adóhatóság alapeljárásaiban is a lehető legnagyobb körültekintéssel, a tényállás valamennyi elemét feltárva és értékelve tegye meg megállapításait, az új rendelkezés előírja, az új eljárásban csak az annak elrendelésére okot adó körülményeket vizsgálhatja az adóhatóság. Ezzel elkerülhető, hogy az új eljárásban az adóhatóság a korábbi ellenőrzés során nem vizsgált vagy jogszerűnek ítélt körülmények alapján állapítson meg mulasztást az adózónál.

7.4.2.7. Bírósági felülvizsgálat

Az adóhatósági határozatok közül a jogerős másodfokú érdemi határozatok támadhatók meg bíróság előtt. A bírósági felülvizsgálat szempontjából érdemi határozatnak minősül minden, az adókötelezettséget érintő, az adózó, az adó megfizetésére kötelezett személy jogát, kötelezettségét megállapító határozat. Ez alóli kivételként a hatályos Art. a méltányossági jogkörben a fizetési halasztás és a részletfizetés engedélyezése tárgyában hozott határozatot nevesíti. A törvény a kivételek körét kiegészíti a végrehajtási kifogás, az adózó ismételt ellenőrzésre irányuló kérelme, illetőleg az adó feltételes megállapítása tárgyában hozott határozatokkal. Az első két határozattípus bírósági felülvizsgálatból történő kizárását az indokolja, hogy azok kifejezetten eljárási és nem érdemi kérdésben születnek, míg az adó feltételes megállapításáról hozott határozatban a Pénzügyminisztérium az adózó kérelmére valamely jövőbeni ügylet (szerződés) adójogi következményeit határozza meg, amelynek bírósági felülvizsgálata indokolatlan.

7.4.3. Elévülés

Új elem az elévülési szabályokban, hogy a túlfizetés visszaigényléséhez való jogot az új törvény a költségvetési támogatás igényléséhez hasonlóan elévültnek tekinti, ha a visszaigénylési jog keletkezésének éve utolsó napjától számított 5 év eltelt. A túlfizetés ugyanis az adójogviszonyokkal összefüggésben keletkezik, ezért a visszaigényléshez való jog ésszerűen korlátozható az elévülés kimondásával.

7.4.3.1. Az adóvégrehajtáshoz való jog korlátozása

Az adóigazgatási eljárásban elválik egymástól az adómegállapításhoz való jog - azaz, amíg kötelezettség vagy jog megállapítható, illetve előírható – és a végrehajtáshoz való jog. Az adómegállapításhoz való jog elévülését követően akár évekig élhet még az adóhatóság a végrehajtási jogával. Ez azt is eredményezheti, hogy ha egy adott kötelezettség utóbb az adómegállapításhoz való jog elévülését követően jogszabálysértőnek bizonyul, az adóhatóság a sérelmet már nem orvosolhatja, viszont – mivel a végrehajtáshoz való joga még nem évült el – azt köteles végrehajtani, mely nyilvánvaló jogsérelmet jelent az adózónál. Az ellentmondás feloldása érdekében a törvény lehetővé teszi az adóhatóság, illetve a felettes szerv részére a jogszabálysértő adómegállapítás tekintetében az adóvégrehajtáshoz való jog korlátozását, illetve megszüntetését.

7.4.3.2. Az elévülés nyugvása

A hatályos szabályok szerint az adómegállapításhoz való jog az adóhatósági határozat bírósági felülvizsgálata esetén a kereset benyújtásától a bíróság határozatának jogerőre emelkedéséig nyugszik. A bírósági jogorvoslati eljáráshoz igazodva módosul a rendelkezés, melynek értelmében a másodfokú adóhatósági határozat jogerőre emelkedésétől a bíróság határozatának jogerőre emelkedéséig, felülvizsgálati kérelem esetén pedig annak elbírálásáig nyugszik az elévülés.

7.5. Jogkövetkezmények

7.5.1. Késedelmi pótlék

A hatályos Art. az adó késedelmes megfizetése esetén kiszabható késedelmi pótlék felszámításával kapcsolatban csak a számítás kezdő időpontját határozta meg, így kérdéses volt, hogy a napi tételek felszámítását mely időpontig kell folytatni. A törvény – a mai gyakorlatnak megfelelően – pontosan meghatározza az adóhiány után felszámított késedelmi pótlék számításának kezdő- és végpontját. Ennek megfelelően az utólagos adóellenőrzés során megállapított adóhiány késedelmi pótléka az eredeti esedékességtől az ellenőrzésről felvett jegyzőkönyv keltének napjáig számítható fel.

7.5.2. Adóbírság

Az új Art. alapvetően a hatályos Art.-nak megfelelően szabályozza az adóbírságot, azonban egy ponton módosít. Az adóhatóság az adózó terhére megállapított, az esedékesség napján meg nem fizetett adókülönbözet (adóhiány) után adóbírságot szab ki. A gyakorlatban több alkalommal előfordult, hogy az adókülönbözetet az esedékesség napjáig nem fizették meg, ugyanakkor e napon az adózó adófolyószámláján túlfizetés mutatkozott, ami akadályát jelentette az adóbírság kiszabásának annak ellenére, hogy e túlfizetést az adózó pár napon belül visszaigényelte vagy átvezettette. Ennek következtében az adókülönbözet megfizetése elmaradt, ugyanakkor az adóhiány megállapítására sem volt lehetőség, s így az adózók a pár napos túlfizetés következtében mentesültek az adóbírság terhe alól.

Minderre azért volt lehetőség, mert az adózó az általa teljesített túlfizetéssel szabadon rendelkezik, az adóhatóság a túlfizetés összegét hivatalból nem, kizárólag az adózó kérelmére számolhatja el az általa nyilvántartott más adótartozásra. A jogszabály ilyen módon történő "kijátszásának" megakadályozása érdekében az új szabály csak az eredeti esedékesség napjától legalább az ellenőrzés megkezdésének napjáig fennálló túlfizetés esetén mentesít az adóbírság megfizetése alól, hiszen csak ekkor feltételezhető teljes bizonyossággal, hogy az adózó az adófolyószámláján mutatkozó túlfizetést az adófizetési kötelezettség teljesítésére szánta.

7.5.3. Mulasztási bírság

A mulasztási bírságra vonatkozó szabályozás taxatív módon határozza meg azokat az eseteket, amikor a magánszemély, illetőleg más adózó a törvényben meghatározott mértékig mulasztási bírsággal sújtható. Az új Art. – a hatályos szabályozásnak megfelelően – a tételes bírságra helyezi a hangsúlyt, és egységesen határozza meg a bírság maximális mértékét 100 ezer, illetve 200 ezer forintban, attól függően, hogy a mulasztást elkövető adózó magánszemély-e, avagy sem. Az új szabályozás a mulasztási bírság kiszabására okot adó tényállások körét bővíti, az eddigiekben csak intézkedést kiváltó magatartásokat az intézkedés mellett mulasztási bírsággal is fenyegeti. Az általános tételű mulasztási bírság kiszabására tehát valamennyi, az üzletlezárásra okot adó adózói magatartás - vagyis nem csupán a nyugtaadási kötelezettség elmulasztása, de a be nem jelentett alkalmazott foglalkoztatása, illetve igazolatlan eredetű áru forgalmazása – esetén lehetőség lesz.

7.5.3.1. További, bírsággal sújtható magatartások

A mulasztási bírsággal sújtható magatartások további két új tényállással egészülnek ki. Minthogy az adóhatósági adómegállapítás kizárólag az adatszolgáltatásra kötelezettek által hiánytalanul közölt, pontos adatok alapján működtethető eredményesen, az új törvény szigorítja az ezen adatszolgáltatással kapcsolatos mulasztás szankcióját, csakúgy, mint a szokásos piaci ár meghatározásával összefüggő nyilvántartással kapcsolatos kötelezettségek megsértésének bírságát, amely kötelezettségeket a 18/2003. (VII. 16.) PM rendelet szabályozza.

7.5.4. Intézkedések

Az Art.-nak az adóköteles tevékenység célját szolgáló helyiség (műhely, üzlet, telep stb.) lezárására vonatkozó előírásai bevezetésük óta folyamatosan módosultak, egyrészt részletszabályokkal egészültek ki, másrészt bővült az e szankcióval sújtható adózói magatartások köre. Ennek következtében a szabályozás bonyolulttá, indokolatlanul sokrétűvé vált. Eltérő jellegű és mértékű szankciókat állapított meg a jogszabály az ismételten elmulasztott számla- vagy nyugtaadási kötelezettség, illetőleg a be nem jelentett alkalmazott foglalkoztatása, valamint az igazolatlan eredetű áru forgalmazása tekintetében. Az új szabályozás a könnyebb áttekinthetőség érdekében, és az egységes megítélés szándékát szem előtt tartva az említett adózói jogszabálysértések jogkövetkezményeit újraszabályozza. Részben szigorítja a lezárás időtartamát, illetve minden egyes esetben lehetővé teszi a mulasztási bírság kiszabását.

7.5.4.1. Helyiségek lezárása

Az adóhatóság a számla- vagy nyugtaadási kötelezettség ismételt elmulasztásakor, a be nem jelentett alkalmazott foglalkoztatása, valamint az igazolatlan eredetű áru forgalmazása esetén pedig már első alkalommal az adóköteles tevékenység célját szolgáló helyiséget 12 nyitvatartási napra lezárja, illetőleg az adóköteles tevékenység gyakorlását ugyanezen időtartamra felfüggeszti.

7.5.4.2. Ismételt jogsértés

A jogsértések ismételt előfordulása esetén a lezárás, illetve felfüggesztés időtartama 30, majd minden további alkalommal 60 nyitvatartási nap.

7.5.4.3. Elévülés

Az említett adózói magatartások ismétlődése tekintetében a törvény bevezet egy sajátos elévülési időt is. E szerint az ismétlődésre vonatkozó szabályok nem alkalmazhatóak akkor, ha két egymást követő ugyanolyan mulasztás között 3 év eltelt.

7.5.4.4. A lezárás korlátozása

Mindhárom esetkörre (számla- vagy nyugtaadási kötelezettség ismételt elmulasztása, be nem jelentett alkalmazott foglalkoztatása, igazolatlan eredetű áru forgalmazása) vonatkozik a jövőben az a szabály, hogy ha az adózó tevékenységét más adózóval közös helyiségben folytatja, a lezárást csak a helyiségnek a kötelezettségét elmulasztó adózó által használt részére (részeire), vagy a tevékenység gyakorlásához használt tárgyaira kell foganatosítani.

7.6. Adóbevallás, adatszolgáltatás elektronikus úton

A Kiemelt Adózók Igazgatóságához tartozó mintegy 450 adózó a továbbiakban változatlan feltételek mellett az APEH által nyújtott szolgáltatás (elektronikus aláírás) segítségével teljesíti adókötelezettségét. 2004. február 1-jétől ugyanilyen feltételek mellett a pénzügyminiszter és az informatikai és hírközlési miniszter együttes rendeletében meghatározott részletszabályok alapján a legnagyobb 3000 adóteljesítménnyel rendelkező adózó is elektronikus úton teljesíti adókötelezettségei közül az adatszolgáltatást és az adóbevallást.

 

Figyelem! Kérjük, az értelmezésénél a megjelenés időpontját (2003. november 19.) vegye figyelembe!