Példa

Az egyszeres könyvvitelt vezető adózó eredménylevezetésében az adózás előtti eredmény 100 ezer forint. Az értékcsökkenés összege 20 ezer forint, a kifizetett, vásárolt készletek állományváltozása +50 ezer forint. A Tao. szerinti adózás előtti eredmény tehát 70 ezer forint. Az adóalap megállapítása során az értékcsökkenés összegét csökkentő tételként figyelembe lehet venni, tehát – ha egyéb korrekciós tétel nincs – az adóalap 50 ezer forint. A készletek állományváltozása a társasági adó alapját semmilyen módon nem befolyásolja. Ez azt is jelenti, hogy érdemes év végén elkölteni az adóalapot, akár készletek beszerzésére is. Ezzel azonban nem végleges adómegtakarítást értünk el, csupán elodáztuk az adófizetési kötelezettséget.

Nem a vállalkozás érdekében felmerült ráfordítások

A Tao. 8. §-a (1) bekezdésének d) pontja szerint növelni kell az adóalapot a költségként, ráfordításként elszámolt, az adózás előtti eredmény csökkenéseként számításba vett olyan összeggel, amely nincs összefüggésben a vállalkozási, a bevételszerző tevékenységgel, különös tekintettel a 3. számú mellékletben foglaltakra.

Az adózás előtti eredményt módosító tételek összefüggései

Csökkentő tételek

Növelő tételek

Tao. szerinti értékcsökkenésből az Sztv. szerint ténylegesen elszámolt értékcsökkenés és az adóév elején az Sztv. szerint nullára leírt eszközök Tao. szerinti értékcsökkenése [7. § (1) d) pont]

Sztv. szerint ténylegesen elszámolt terv szerinti és terven felüli értékcsökkenési leírás (csak a kettős könyvvitelt vezetőknél van növelő tétel) [8. § (1) b) pont]

A könyvekből kivezetett eszközök Tao. szerinti számított nyilvántartási értéke [7. § (1) d) pont]

Az eszközök könyvekből történő kivezetésekor ráfordításként elszámolt Sztv. szerinti nettó érték (csak a kettős könyvvitelt vezetőknél van növelő tétel) [8. § (1) b) pont]

Nyilvántartott értékvesztésből az adóévet terhelő összeg (arányosan vagy tételesen) [7. § (1) f) pont]

A fordulónapon meglévő eszközökre az adóévben ráfordításként elszámolt értékvesztés [8. § (1) c) pont]

Ráfordításként elszámolt hitelezési veszteségből a behajthatatlan követelés, valamint a Tao. által ráfordításként el nem ismert korábbi hitelezési veszteségre befolyt összeg [7. § (1) n) pont]

Ráfordításként elszámolt hitelezési veszteség [8. § (1) h) pont]

Előző évi, Tao. mérték feletti (előző évben növelő tétel) céltartalék megszüntetése a kettős könyvvitelt vezető vállalkozásoknál [7. § (1) b) pont]

Tárgyévi céltartalékképzés (ráfordításként elszámolt összeg) Tao. mérték feletti része a kettős könyvvitelt vezető vállalkozásoknál [8. § (1) a) pont]

Egyszeres könyvvitelt vezetők adott előlege [7. § (1) s) pont]

Egyszeres könyvvitelt vezetők kapott előlege [8. § (1) l) pont]

Korábban Tao. szerint növelő kapott előleg tárgyévben bevételként elszámolt összege [7. § (1) s) pont]

Korábban Tao. alap csökkentő adott előleg tárgyévben költségként elszámolt összege [8. § (1) l) pont]

Adóellenőrzés, önellenőrzés során megállapított, tárgyévben bevételként elszámolt összeg [7. § (1) u) pont]

Adóellenőrzés, önellenőrzés során megállapított, tárgyévben ráfordításként elszámolt összeg [8. § (1) p) pont]

Korábbi évek Tao. szerint növelő bírsága, egyéb jogkövetkezmény elengedett, bevételként elszámolt összege [7. § (1) r) pont]

Jogerős bírság, jogkövetkezmény tárgyévben ráfordításként elszámolt összege [8. § (1) e) pont]

Kapcsolt vállalkozások árkorrekciója (kölcsönös ráfordításnövelés vagy bevételcsökkentés) [18. § (1) a) pont]

Kapcsolt vállalkozások árkorrekciója (kölcsönös bevételnövelés vagy ráfordításcsökkentés) [18. § (1) a) pont]

Könyvvezetés változása miatti korrekció [16. § (3) és (4) bekezdés]

Könyvvezetés változása miatti korrekció [16. § (3) és (4) bekezdés]

Könyvvezetés pénznemének változása miatti átszámítási különbözet eredménytartalék terhére elszámolt összege [7. § (1) p) pont]

Könyvvezetés pénznemének változása miatti átszámítási különbözet tőketartalék javára elszámolt összege [8. § (1) o) pont]

Érték nélkül vagy megváltási áron nyilvántartott termőföld és erdő értékesítéséből származó ellenérték [7. § (1) h) pont]

Megváltási áron nyilvántartott termőföld és erdő értékesítésekor a könyv szerinti érték [8. § (1) f) pont]

Elhatárolt veszteség [7. § (1) a) pont]

Nem vállalkozási célú költségek, ráfordítások (különösen 3. sz. mell. A) [8. § (1) d) pont]

Környezetvédelmi céltartalék növekménye (kettős könyvvitelt vezetőknél) [7. § (1) c) pont]

Kapcsolt vállalkozásoknak fizetett kamat meghatározott része [8. § (1) j) pont]

K+F nem támogatott közvetlen költségének 20% a [7. § (1) t) pont]

Reprezentációs költség árbevétel 0,5% át meghaladó része [8. § (1) k) pont]

Kapott osztalék [7. § (1) g) pont]

Visszafizetési kötelezettség nélkül adott támogatás, juttatás, utólag adott engedmény, átvállalt tartozás, kivéve ... [8. § (1) n) pont]

Gyakorlati képzésben részt vevő tanulónként havi 6000 Ft [7. § (1) i) pont]

Átértékelési különbözet idő és jogutódarányos része[8. § (1) i) pont]

Tanulók és korábban munkanélküliek maximum 12 havi tb járuléka [7. § (1) j) pont]

Ellenőrzött külföldi társaságból részesedésarányosan jutó nyereség [8. § (1) m) pont]

Művészi értékű képzőművészeti alkotás beszerzésére fordított összeg (legfeljebb a beruházások 2 ezreléke erejéig) [7. § (1) l) pont]

Szerencsejáték szervezők költségkülönbözete [8. § (1) g) pont]

Vállalkozási övezet új nemzetgazdasági beruházásának meghatározott része [7. § (1) e) pont]

Befizetett kamarai tagdíj 50% a, legfeljebb 10 ezer forint [8. § (1) r) pont]

Szövetkezetek bevont üzletrésze [7. § (1) m) pont]

Adományhoz kapcsolódó többletkedvezmény miatti növelő tétel [8. § (1) s) pont]

Szövetkezetek kárpótlási jegyének kamata, ha állami tulajdon megvásárlására fordították [7. § (1) k) pont]

Egyéb növelő tételek

Társasháztól kapott közös bevételből kapott részesedés [7. § (1) o) pont]

Megváltozott munkaképességű dolgozók után havi 3000 forint [7. § (1) v) pont]

Adomány [7. § (1) z) pont]

Kockázati tőkevállalkozások árfolyamnyeresége [7. § (1) w) pont]

Egyéb csökkentő tételek

 

Az adóalap-módosító tételek törvény szerinti sorrendiségben

7. § szerinti adóalap-csökkentő tételek 8. § szerinti adóalap-növelő tételek

a) Elhatárolt veszteség a) Céltartalék

b) Céltartalék b) Értékcsökkenés kettős könyvvitelt vezető vállalkozásoknál

c) Környezetvédelmi céltartalék c) Értékvesztés

d) Értékcsökkenés d) Nem a vállalkozáshoz kapcsolódó költség, ráfordítás

e) Vállalkozási övezet e) Bírság, jogkövetkezmény

f) Értékvesztés f) Termőföld és erdő

g) Kapott osztalék g) Szerencsejáték-szervezők költségkülönbözete

h) Termőföld és erdő h) Hitelezési veszteség

7. § szerinti adóalap-csökkentő tételek 8. § szerinti adóalap-növelő tételek

i) Gyakorlati képzés i) Átértékelési különbözet

j) Korábban munkanélküli j) Kapott kölcsön kamata

k) Kárpótlási jegy k) Reprezentációs költség

l) Képzőművészeti alkotás l) Előleg

m) Szövetkezeti üzletrész bevonása m) Off-shore bevételek

n) Hitelezési veszteség n) Visszafizetési kötelezettség nélkül

o) Társasházból kapott bevétel o) Könyvvezetés pénzneme miatti átszámítási különbözet

p) Könyvvezetés pénzneme miatti átszámítási különbözet p) Adóellenőrzés, önellenőrzés

r) Bírság elengedése r) Kamarai tagdíj

s) Előleg s) Tartós adományozás meghiúsulása

t) K + F költségek

u) Adóellenőrzés, önellenőrzés

v) Megváltozott munkaképességű dolgozók

z) Adomány

w) Kockázati tőketársaságok

Nem a vállalkozás érdekében felmerült költségek

Nem a vállalkozás érdekében felmerült költségek a következők:

- az adózó által 1996. december 31. napját követően 6 millió forintot meghaladó beszerzési értéken használatba vett, üzembe helyezett személygépkocsi javítási, karbantartási költségéből, biztosítási díjából a kötelező gépjármű-felelősségbiztosítás kivételével, továbbá a terv szerinti értékcsökkenési leírásból a 6 millió forintot meghaladó értékkel arányos összeg;

- a tárgyi eszközök, immateriális javak értékesítése, apportálása esetén az ellenértéket meghaladó számított nyilvántartási érték, készlet értékesítése, apportálása esetén az ellenértéket meghaladó könyv szerinti érték, ha a bevételként elszámolt összeg kevesebb a könyv szerinti érték 50 százalékánál (nem kell ezt a rendelkezést alkalmazni, ha az adózó az értékesítést a szokásos üzleti tevékenységeként végzi);

- az értékpapírnak a beszerzéstől számított két éven belüli elidegenítése esetén - ideértve az apportot is – az elszámolt árfolyamveszteségnek, egyéb ráfordításnak az a része, amely abból keletkezett, hogy az értékpapír beszerzési, illetve eladási ára a gazdasági esemény megtörténtekor a 18. § szerint meghatározott szokásos piaci ártól 10 százalékot meghaladó mértékben eltért;

- a térítés nélkül átadott eszköz (immateriális javak, tárgyi eszközök, részesedések, értékpapírok és készletek) könyv szerinti értéke, immateriális javak és tárgyi eszközök esetében számított nyilvántartási értéke, a nyújtott szolgáltatás általános forgalmi adó alapot képező összege, továbbá a térítés nélküli átadás, szolgáltatásnyújtás miatt felmerült, ráfordításként elszámolt általános forgalmi adó azzal, hogy ezekkel az értékekkel nem kell az adózás előtti eredményt növelni, ha az átadás jogszabály előírása alapján történt, továbbra is ideértve azt, ha a térítés nélküli átadás a közmű (út, víz- és csatorna, energiaszolgáltatási, távközlési létesítmény) üzemeltetésre történő átadásával együtt valósul meg, és az ültetvény átadását, ha arra a szövetkezetnél vagy jogutódjánál az 1991. évi XXV. törvény rendelkezései alapján az árverésen termőfölddel együtt került sor, az átadott eszköz az általános forgalmi adóról szóló törvény előírása szerint kis értékű ajándéknak minősül, valamint ha az átadott saját előállítású eszköz a szokásos üzleti kapcsolatban mintakollekciónak minősül;

- a továbbképzés címen felmerült költség, kivéve a munkaviszonyban álló, a személyesen közreműködő tag és a választott tisztségviselő továbbképzésének költségét;

- az általános forgalmi adó nélkül 200 ezer forintot meghaladó szolgáltatás ellenértéke, ha az alapjául szolgáló írásbeli szerződésből, megállapodásból a szolgáltatás jellege és tartalma, valamint – igazolás hiányában – a szerződés tényleges teljesülése nem állapítható meg (az adóévben ugyanazon személytől ugyanazon jogcímen igénybe vett szolgáltatások ellenértékét együttesen kell figyelembe venni);

- a 30 ezer forintot meghaladó beszerzési értékű tárgyi eszköz selejtezése esetén a számított nyilvántartási érték, ha a selejtezés ténye dokumentumokkal hitelt érdemlően nincs alátámasztva;

- a hivatali, üzleti utazás esetén az utazás, a szállás díja, külföldi kiküldetés esetén az utazás, a szállás, a lakás bérleti díja címén felmerült összeg, továbbá az erről szóló kormányrendelet szerint a magánszemélynél naponta számított, igazolás nélkül elismert költség, ha az utazásra vonatkozó dokumentumok és körülmények (szervezés, reklám, hirdetés, útvonal, úti cél, tartózkodási idő, a tényleges szakmai és szabadidőprogram aránya stb.) valós tartalma alapján, akár közvetve is megállapítható, hogy az utazás csak látszólagosan hivatali, üzleti;

- a társadalombiztosítás ellátásaira és a magánnyugdíjra jogosultakról, valamint e szolgáltatások fedezetéről szóló törvény rendelkezései szerinti megállapodás alapján fizetett egészségbiztosítási járulék.

Tételes kivételek

Lényeges, hogy amennyiben a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény (SZJA) szerint egy adott juttatás természetbeni juttatásnak minősül, akkor – bár az ilyenek jellemzően nem vállalkozási célú ráfordítások lennének, a törvény tételes kivételt tesz. Ezek a tételek ugyanis olyan egyéb (általában büntető jellegű) elvonásban részesülnek, hogy a Tao. további adóteherrel nem szankcionálja.

ÉRTELMEZÉSEK A TAO. 3. SZÁMÚ MELLÉKLETÉHEZ

Értékesítés, apportálás veszteséggel

A tárgyi eszközök, immateriális javak és készletek értékesítéséből, apportjából származó veszteség nem minősül a vállalkozás érdekében felmerült ráfordításnak, amennyiben a veszteség meghaladja a bevételként elszámolt összeget.

A módosító tétel nem a tényleges veszteség

Az adózás előtti eredményt növelő tételként nem a számviteli nyilvántartás szerint elszenvedett veszteséget kell számításba venni, hanem a bevétel és az adóalapban már érvényesített ráfordítás (tárgyi eszközök, immateriális javak esetében a figyelembe vett amortizációval csökkentett bruttó érték, készletek esetében az elszámolt értékvesztéssel csökkentett bekerülési érték) különbözetét. A módszer tehát eltérő, tárgyi eszközök és immateriális javak esetében a besorolásnál a számvitel szerinti veszteséget kell alapul venni, ám a módosításkor már az adóalapnál még nem realizált veszteség az irányadó, ezzel szemben a készletek esetében a besorolásnál és a módosításnál is a számviteli elszámolás az irányadó, függetlenül attól, hogy – csoportos értékvesztés alkalmazása esetén – az adóalapnál a számvitelben elszámolt értékvesztést a vállalkozás esetlegesen még nem vette figyelembe.

Az előzőek szerinti rendelkezést azonban nem kell alkalmazni, ha a magánszemélynek történő értékesítésnél nyújtott kedvezmény legalább a bevétel erejéig természetbeni juttatásnak minősül. Ez azt jelenti, hogy az 50%-nál nagyobb, a kifizető által leadózott természetbeni juttatás (adott engedmény) nem növeli az adózás előtti eredményt.

Nem kell továbbá alkalmazni a rendelkezést akkor sem, ha az adózó az értékesítést a szokásos üzleti tevékenységeként végzi. A szokásos üzleti tevékenység fogalma azonban nem meghatározott, ezért azt az ellenőrzéskor az adózó és az adóhatóság egyeztetése alakítja ki.

Szokásos üzleti tevékenység – értékesítés

Általában azt mondhatjuk, hogy a készletek közül az eredendően továbbértékesítési céllal beszerzett áruk, illetve a saját termelésű készletek értékesítése mindenképp a szokásos üzleti tevékenység körébe tartozik. A tárgyi eszközök, immateriális javak, anyagok értékesítése akkor sorolható a szokásos üzleti tevékenység fogalmába, ha az értékesítés nem kirívó, annak valós indítéka meghatározható, az értékesítés megfontolt üzleti érdekből történt.

Szokásos üzleti tevékenység – apport

Az apport - véleményünk szerint – nem tartozik a szokásos üzleti tevékenységhez, ezért apport esetén mindig össze kell vetni az elszámolt bevételt a kivezetett eszköz könyv szerinti értékével (az elszámolt ráfordítással).

Értékpapír árfolyamvesztesége

Az értékpapír árfolyamveszteségének címén elszámolt ráfordítás egy része nem a vállalkozás érdekében felmerült ráfordításnak minősül, ha a felek a vétel (apport) vagy az eladás (apport) során a szokásos piaci értéktől 10 százalékot meghaladó mértékben eltértek, kivéve ha az az SZJA szerinti természetbeni juttatás.

Szokásos piaci ár

A szokásos piaci ár meghatározásakor a szabályozás visszautal a Tao. 18. §-ára. E szerint szokásos piaci ár lehet összehasonlító ár, viszonteladási ár, költség- és jövedelemmódszer, egyéb, hitelt érdemlő módszer, ha az megfelelőbb, és az előbbiek egyike sem alkalmazható.

10%-os eltérés

A piaci ártól való eltérés elfogadható mértékét a szabályozás 10%-ban határozta meg. Nincs azonban meghatározva, hogy a számítás alapjául a szokásos piaci értéket, vagy a ténylegesen alkalmazott árat kell-e alapul venni. 100 forintos piaci ár és 90 forintos alkalmazott ár esetén ugyanis a tűréshatárba belefér a szokásos piaci ár 10%-a (10 forint), de nem fér bele a tényleges ár 10%-a (9 forint). A számítás során – a fogalmazás alapján – bármelyik értéket alapul lehet venni, de a jogalkotó szándéka valószínűleg a piaci ár alapulvétele volt.

Az eltérés előjele

A piaci ártól való eltérés csak akkor okoz árfolyamveszteséget, ha beszerzéskor (apportkor) attól felfelé, eladáskor (apportba adáskor) attól lefelé történik az eltérés. Ellenkező esetben nem kell módosító tétellel számolni, mert az eltérés miatt ráfordítás (árfolyamveszteség) nem keletkezik. Ekkor azonban az ügyletben részt vevő másik félnek (amennyiben alanya a társasági adónak) kell az adózás előtti eredményét növelnie.

A módosítás összegének meghatározása

A módosítás összege a piaci ár és az alkalmazott ellenérték különbözete, függetlenül a ténylegesen realizált veszteség összegétől. Amennyiben azonban a piaci ártól való eltérés a fenti előjellel, a fenti mértéket meghaladóan megvalósul, de az ügylet eredménye még így is árfolyamnyereség, akkor az eltérés miatt nem kell az adóalapot módosítani.

Az ügylet időtartama

A módosítást csak akkor kell elvégezni, ha a beszerzés (apport) és az értékesítés (apportba adás) között két naptári év eltelik. Nem az adóévet kell tehát alapul venni, hanem a naptári naptól naptári napig eltelt időszakot. Határnap esetén - szabályozás hiányában – az ügyletek pontos (órában meghatározott) időpontjáról is lehet vitatkozni.

Térítés nélküli átadás

A térítés nélküli eszközátadás esetén az adózás előtti eredményt növelni kell. A növelés összege csak részben függ össze a ténylegesen ráfordításként elszámolt összeggel, hiszen az csak a részesedések, értékpapírok és a készletek esetében egyezik meg a könyv szerinti értékkel. Tárgyi eszközök és immateriális javak esetében a számított nyilvántartási érték (bruttó érték csökkentve az adóalapnál már figyelembe vett értékcsökkenéssel) a meghatározó. Térítés nélkül nyújtott szolgáltatások esetében az általános forgalmi adó alapja, tehát a forgalmi érték szolgál alapul. Amennyiben a térítés nélküli átadás miatt az adózót általános forgalmi adó fizetési kötelezettség is terheli, akkor az ilyen címen ráfordításként elszámolt összeg is részét képezi a növelő tételnek.

Nem kell alkalmazni e rendelkezéseket akkor, ha

- az átadás jogszabály előírása alapján történik;

- az átadott eszköz kis értékű ajándéknak minősül (ingyenesen és alkalmi jelleggel juttatott termék, melynek az egyedi, általános forgalmi adót is tartalmazó forgalmi értéke, ilyen érték hiányában pedig az adóval együtt számított beszerzési ára vagy előállítási költsége nem haladja meg az 500 forintot);

- az átadott állat, befejezetlen termelés, félkész termék vagy késztermék a szokásos üzleti kapcsolatban mintakollekciónak minősül;

- a térítés nélküli átadás a magánszemélynek juttatott természetbeni juttatás – tekintettel arra, hogy annak adóját a kifizető bevallja és megfizeti.

Selejtezés dokumentálás nélkül

A tárgyi eszközök selejtezése során különös figyelemmel kell eljárni, hiszen a társaságiadó-törvény nem a vállalkozás érdekében felmerülő ráfordításnak minősíti a 30 ezer forintot meghaladó beszerzési értékű tárgyi eszközök selejtezését, amennyiben a selejtezés ténye dokumentumokkal hitelt érdemlően nincs alátámasztva. Ezt a rendelkezést csak akkor nem kell alkalmazni, ha a selejtezés a személyi jövedelemadó szempontjából természetbeni juttatásnak minősül.

Ezen túl a jogszabály a selejtezésre vonatkozóan semmiféle eligazítást nem ad, ezért a dokumentálás során a számviteli előírásokra és a jogérzékre, valamint az SZJA selejtezésre vonatkozó, tételes előírásaira kell hagyatkoznunk. Az Sztv. kimondja a valódiság elvét, amely szerint a könyvvitelben rögzített és a beszámolóban szereplő tételeknek a valóságban is megtalálhatóknak, bizonyíthatóknak, kívülállók által is megállapíthatóknak kell lenniük. Emellett kimondja azt is, hogy a mérlegtételek meglétét leltárral kell alátámasztani. A leltárnak tételesen, ellenőrizhető módon tartalmaznia kell a vállalkozónak a mérleg fordulónapján meglévő eszközeit és forrásait mennyiségben és értékben. A selejtezés során tehát törekedni kell a bizonyíthatóságra és az ellenőrizhetőségre.

Hitelt érdemlő igazolás

A jogszabály nem határozza meg a hitelt érdemlő igazolás fogalmát. Nem férhet azonban kétség a selejtezés tényéhez akkor, ha a vállalkozás selejtezési szabályzattal rendelkezik, és a selejtezést annak megfelelően hajtja végre, továbbá ha a selejtezésről hiteles jegyzőkönyv készül. A jegyzőkönyvben tételesen fel kell sorolni a selejtezett eszközöket mennyiségben és értékben, valamint fel kell tüntetni a selejtezés okát is. Rendelkezni kell a kiselejtezett eszköz további sorsáról (például hulladékként történő hasznosítás, megsemmisítés, értékesítés). Mivel az eszköz a továbbiakban a vállalkozási tevékenységben nem vesz részt, az állományból kikerül, célszerű azt megsemmisíteni vagy további használatra alkalmatlanná tenni (lényeges, hogy amennyiben az eszköz más formában – például hulladék – tovább szolgálja a vállalkozási tevékenységet, úgy nem selejtezésről, csupán átsorolásról beszélünk).

Kis értékű tárgyi eszközök, immateriális javak selejtezése

Ezzel a tétellel csak akkor kell számolni, ha a 30 ezer forintot meghaladó beszerzési értékű tárgyi eszköz selejtezéséről van szó. A kis értékű tárgyi eszközök és az immateriális javak selejtezése tehát az adóalap meghatározása során nem jelent korrekciót akkor sem, ha az nincs hitelt érdemlően dokumentálva. A számviteli alapelveknek azonban ekkor is meg kell felelni, tehát a selejtezésnek bizonyíthatónak és ellenőrizhetőnek kell lennie.

A veszteségelhatárolás

Veszteség a számvitelben

Az adózók gazdálkodásának eredménye lehet nyereség vagy veszteség. A beszámolási időszak eredménye nem feltétlenül tükrözi a vállalkozás tényleges eredményességét, hiszen az csak a működésnek egy kiragadott szakasza. A tényleges eredményesség megítélésére a felhalmozott saját tőke alkalmas. A saját tőke a vállalkozás induló tőkéje (jegyzett tőkéje) és felhalmozott eredményének (vagyonnövekedésének) az összege. Veszteség esetén a vállalkozás nem feltétlenül fizetésképtelen, hiszen a jegyzett tőke még fedezetet nyújthat a kötelezettségekre. A veszteséget a vállalkozás – kivéve a hitelintézeteket – a következő években kigazdálkodhatja.

Veszteség mint negatív adóalap

A társasági adózás szempontjából a veszteséget szintén el lehet határolni. Ez azt jelenti, hogy a tárgyévi, Tao. szerinti veszteség (negatív adóalap) a tárgyévet követő öt adóévben az adóalap megállapítása során – legfeljebb a pozitív adóalap erejéig – csökkentő tételként vehető figyelembe. Az elhatárolt veszteség felhasználása tehát negatív adóalapot nem eredményezhet. A veszteség beszámítása során az időrendi sorrend betartása kötelező, ami azt jelenti, hogy a beszámítás során mindig a legkorábbi, még felhasználható veszteséget kell számításba venni. Megjegyezzük, hogy ez elsősorban az adózó érdeke.

A veszteségelhatárolás időbeli korlátai

Az alakulás adóévének és az azt követő három adóévnek a vesztesége korlátlan ideig elhatárolható. Itt jelent érdemi korlátozást a kötelező időrendi sorrend, hiszen célszerűbb lenne a korlátozott ideig elhatárolható veszteséget előbb felhasználni, ám erre nincs jogszabályi lehetőség. Az ezt követően keletkező, Tao. szerinti veszteség (negatív adóalap) a tárgyévet követő öt adóévben használható fel.

Mezőgazdasági ágazat

A mezőgazdasági ágazatba sorolt adózók a veszteséget időben visszafelé is elhatárolhatják. Ez azt jelenti, hogy a tárgyévi veszteséggel (negatív adóalappal) az adóévet megelőző két adóév adóalapja is csökkenthető. Ekkor a már bevallott adót önellenőrzéssel kell módosítani.

A veszteségelhatárolás egyéb korlátai

Alapítási, átszervezési költség

A veszteségelhatárolásnak az időbeli korláton túl egyéb korlátai is vannak. A korlátozások értelmében a korlátlan ideig elhatárolható veszteség nem tartalmazhatja az Sztv. szerint aktiválható alapítási, átszervezési költséget. Ilyen ráfordítás az Sztv. szerint a vállalkozási tevékenység indításával, jelentős bővítésével, átalakításával, átszervezésével kapcsolatos beszerzési és előállítási költség (pl. ISO 9000 minőségbiztosítási rendszer bevezetésének költsége). Ez a korlátozás azonban csak a tárgyévet követő ötödik adóévtől jelent valós korlátot, hiszen addig az általános szabályok szerint a teljes elhatárolt negatív adóalap figyelembe vehető csökkentő tételként.

Külföldi vállalkozó

Lényeges, hogy a külföldi vállalkozó az elhatárolás tekintetében nem minősül jogelőd nélkül létrejött adózónak, tehát a korlátlan elhatárolás intézményét egyáltalán nem alkalmazhatja.

Hitelintézet

A hitelintézet a veszteségét (negatív adóalapját) szintén nem határolhatja el.

Az árbevétel

Az ötéves elhatárolás csak akkor alkalmazható feltétel nélkül, ha az adóévben az elszámolt költségek és ráfordítások nem haladják meg az árbevétel kétszeresét. Ezt úgy is fogalmazhatnánk, hogy amennyiben a veszteség több, mint maga az árbevétel, akkor a veszteség elhatárolásának két feltétele van. Egyrészről, hogy a veszteség elháríthatatlan külső ok miatt következzen be – ezen belül az 1999. évet megelőző évek vesztesége esetén feltétel az is, hogy a beruházás üzembe helyezésének elmaradása vagy elemi kár miatt következzen be -, másrészről, hogy az adóhatóság engedélyezze a veszteség elhatárolását. Ennek eljárási rendje nincs szabályozva, ezért ennek kérelmezése akkor is megtehető, amikor – akár négy év múlva – az adózó a veszteséget fel kívánja használni.

Jogutódlás melletti megszűnés

A jogutódlás melletti megszűnés (átalakulás, szétválás, beolvadás) esetén a vagyonarányosan a jogutódra jutó elhatárolt veszteséget a jogutód felhasználhatja, azzal a megszorítással, hogy a megszűnés időpontjától nem indul újra az elhatárolási időszak. A jogutódlás melletti megszűnés (átalakulás, szétválás, beolvadás) esetén az elhatárolt veszteség csak akkor – és csak addig – vehető figyelembe, amíg az új adózónál a tulajdonosok nem változnak 50 százalékot meghaladó mértékben. Új tulajdonosok esetén ugyanis a jogelőd vesztesége nem vehető figyelembe akkor sem, ha a tulajdonosváltásra nem az átalakuláskor, hanem az azt követő években kerül sor. A gyakorlatban ez azt jelenti, hogy az átalakult vállalkozások felhalmozott (elhatárolt) vesztesége nem adható el a vállalkozással együtt.

Privatizációs lízing

Privatizációs lízingszerződéssel megszerzett vállalkozás a tárgyév veszteségét nem határolhatja el, ha a tárgyévben vagyonvesztés történt, vagy a törlesztés meghiúsult és a privatizációs szerződést nem mondták fel.

Az elhatárolás mértéke

Az elhatárolt veszteséget legfeljebb a pozitív adóalap erejéig lehet figyelembe venni. A döntés az adózóé azzal, hogy a beszámítás nem kötelező. A lehetőséggel azonban célszerű élni, kivéve ha a következő évek üzletmenete vagy a szabályozás változása indokolja az adó tárgyévi megfizetését, az elhatárolt veszteség későbbi beszámítását.

Elhatárolás adóévekre

A veszteség elhatárolásánál különös figyelemmel kell lenni az adóév fogalmára. Általában azt mondhatjuk, hogy adóévnek az az időszak minősül, amelyről bevallást kell készíteni. Ez sok esetben nem egyezik meg a naptári évvel, sőt szélsőséges esetben egy naptári napban is kimerülhet. Így nem értelmezhetjük az ötéves elhatárolást úgy, hogy a veszteség legkésőbb öt naptári év múlva számítható be, mert lehet, hogy már egy naptári év alatt eltelik az öt adóév.

1997. január 1-je előtt keletkezett veszteség

Végezetül felhívjuk a figyelmet arra, hogy az 1997. január 1. előtt keletkezett, elhatárolt veszteségre az elhatárolás időpontjában érvényes – egyébként jelentős eltérést nem tartalmazó – szabályokat kell alkalmazni.

A céltartalékképzés és az adóalap

A céltartalékképzés célja, hatása az adóalapra

A céltartalék képzésének célja, hogy "fiktív" ráfordítással az eredményt úgy csökkentse, hogy a társaság a felosztható (adózott) eredmény esetleges felosztása esetén is teljesíteni tudja a várható kötelezettségeket, illetőleg a várható veszteségek ne vezessenek a társaság megszűnéséhez. A céltartalék tehát nem más, mint a bizonytalanság számszerűsítése és az eredményből való kiemelése.

Az Sztv. kötelezően írja elő a céltartalék képzését a követelések, kétes követelések, a kölcsönként, előlegként adott összegek miatt várható veszteség fedezetére. Kötelező céltartalékot képezni a beruházási célú devizahitelek elhatárolt, nem realizált árfolyamveszteségére is. Lehetőséget ad a törvény továbbá – de nem írja elő kötelezően – a jogszabályban meghatározott garanciális kötelezettségek, korengedményes nyugdíj, végkielégítés fedezetére történő céltartalékképzésre. A céltartalék képzése tehát részben önkéntes, részben kötelező.

A céltartalék képzése során egyrészt a források állománya változik – ennek közvetlen adóvonzata nincs -, másrészt a ráfordítások összege növekszik, melynek konkrét adóvonzata is van, hiszen az elszámolás során csökken az adózás előtti eredmény. Igaz ugyan, hogy a céltartalékok nagy részét a következő évi nyitáskor a vállalkozások feloldják, viszont az adóalap megállapításánál túlságosan tág teret engedne a vállalkozásnak, visszaélésekre adna lehetőséget, ezért a Tao. függetleníti magát a számviteli elszámolástól. Teszi ezt úgy, hogy a számviteli elszámolásban ráfordításként elszámolt céltartalékot összeveti a Tao. szerinti céltartalékkal, majd a pozitív különbözetet mint adózás előtti eredményt növelő tételt előírja. Ugyanez a tétel a következő évben mint adózás előtti eredményt csökkentő tétel jelenik meg, mivel a számviteli elszámolásban is – néhány kivétellel – megszűnnek a céltartalékok, mert azokat bevételként számolják el.

Egyoldalú korrekció

Az adóalap-korrekció azonban nem minden esetben kétoldalú. A kettős könyvvitelt vezető vállalkozások esetében a bányászatról és villamos energia termeléséről, szállításáról és szolgáltatásáról szóló, törvényekben meghatározott környezetvédelmi kötelezettségek fedezetére az adóévben ráfordításként elszámolt céltartalék növekményével, azaz az előző évben ráfordításként ilyen címen elszámolt céltartalékot meghaladó összegével az adózás előtti eredmény úgy csökkenthető, hogy azt nem kell visszakorrigálni. Ilyen az egyéb környezetvédelmi kötelezettségre képzett céltartalék is, ám az csak akkor lesz alkalmazható, ha a vonatkozó kormányrendelet megszületik.

"Nem" korrekció

A beruházási célú devizahitelek elhatárolt, nem realizált árfolyamveszteségére képzett céltartalék egyszerű ráfordításként viselkedik, így sem adóalap-növelő, sem adóalap-csökkentő tételként nem kell figyelembe venni. Megszüntetése ugyanakkor egyszerű bevételként szerepel, amely nem járhat adóalap-csökkentéssel.

A céltartalék meghatározása

A számvitelben elszámolt céltartalék megállapítása során sokféle jogszabályra, szerződésre és a gyakorlatban sokszor a könyvvizsgáló aggályoskodására is tekintettel kell lenni.

Várható veszteségek

A várható veszteségek fedezetére képzett céltartalék meghatározásakor az adósokat egyedileg kell minősíteni.

Kinnlevőség

A minősítéstől függően a kinnlevőségekre 0-100% céltartalék képezhető.

Várható kötelezettségek

A várható kötelezettségekre történő céltartalékképzés során a korengedményes nyugdíj és a végkielégítés fedezetére képzett céltartalék esetében saját döntés a céltartalék mértéke, értelemszerűen a döntést számításokkal meg kell alapozni.

Kis összegű követelések

A fizetési határidőt egy évvel meghaladó, és vevőnként, adósonként együttesen kis összegű (a végrehajtás várható költségeinek háromszorosát meg nem haladó) követelések esetén a céltartalék összege az ilyen követelések értékének százalékában is meghatározó, tehát az adósokat nem kell egyedileg minősíteni.

Garanciális kötelezettségek

A garanciális (jótállási) kötelezettségekre képzett céltartaléknál jogszabály alatt a Polgári Törvénykönyvről szóló 1959. évi IV. törvény (Ptk.) szerinti jótállást kell érteni. Ahol a Ptk. a jótállás legkisebb mértékét nem állapítja meg, ott a felek szerződése az irányadó. A garanciális kötelezettségre képzett céltartalék összege az árbevételből (az árképzés szabályai szerint) levezethető. A garanciális kötelezettségekre képzett céltartalékok közé kell sorolni egyebek mellett a környezetvédelmi kiadásokra képzett tartalékot is.

Adóalapban figyelembe vehető céltartalék

A társasági adóban elismert céltartalék megállapítása lényegesen egyszerűbb, ugyanis ott - a fenti kivételtől eltekintve – kizárólag a várható veszteségekre lehet a céltartalékot figyelembe venni. Ennek módja az, hogy a kinnlevőségeket (követeléseket, előlegként, kölcsönként adott összegeket) lejáratuk szerint kell rangsorolni, teljesen függetlenül az adósok minősítésétől. A késedelemtől függően a 90-180 napos késedelemben lévő kinnlevőségek 2%-a, a 181-360 napos késedelemben lévő kinnlevőségek 5%-a, az egy évnél régebben késedelemben lévő kinnlevőségeknek pedig a 25%-a vehető figyelembe ráfordításként, azaz ezzel a résszel nem kell az adózás előtti eredményt növelni. A határidőket itt nem a számla dátumától kell számítani, hanem a fizetési határidő napjától. Amennyiben a számvitelben – ettől teljesen eltérő módszerrel megállapított, és – elszámolt céltartalék nem éri el az így kiszámított mértéket, úgy az adóalapot nem kell növelni, de az a következő adóévben nem is csökkenthető.

Egyszeres könyvvitelt vezetők céltartaléka

Az egyszeres könyvvitelt vezetőknél a céltartalékok képzése csak az egyszerűsített mérlegben jelenik meg, az – pénzmozgás hiányában – a könyvelést nem érinti, az eredménylevezetésben nem jelenik meg, az adózás előtti eredményt nem befolyásolja. Az analitikus adatok alapján a fentiekkel megegyező értékelési eljárásokkal meghatározott céltartalékot az egyszerűsített mérleg forrás oldalára kell beállítani, egyidejűleg a Tartalék mérlegsort csökkenteni kell. Az egyszeres könyvvitelt vezető vállalkozásoknak tehát a társasági adó alapjának meghatározásakor a céltartalékkal egyáltalán nem kell számolniuk.

Kötelező céltartalékképzés

1997. január 1-jétől a várható veszteségre történő céltartalékképzés kötelező, ezért a fordulónapi kinnlevőségeket – függetlenül attól, hogy késedelemben vannak-e - egyenként, adósonként meg kell vizsgálni, és szükség szerint a kellő céltartalékot képezni kell. Nem képezhető céltartalék azokra a kinnlevőségekre, amelyek a fordulónap és a mérlegkészítés időpontja között befolytak, tehát ezt az időszakot is vizsgálni kell. A várható veszteségekre történő céltartalékképzés tehát nem lehetőség, hanem kötelezettség.

Adómegtakarítás a számviteli céltartalékképzés módosításával

A céltartalék Tao. által elismert mértékét a számvitelben alkalmazottól merőben eltérő módszerrel kell meghatározni. A számítás során semmilyen módon nem lehet alapul venni a számvitelben alkalmazott módszert és részeredményeket. Előfordulhat az az eset, hogy a társasági adóalap meghatározásánál alkalmazott módszerrel magasabb összegű céltartalékot kapunk, mint a számviteli módszerrel. Ekkor érdemes a számviteli elszámolásban megállapított céltartalékot felülvizsgálni, hiszen az ilyen különbözet elveszik, az sem a tárgyévi, sem a későbbi bevallásnál nem érvényesíthető. Amennyiben a kinnlevőségek között van legalább 90 napja lejárt, úgy a céltartalékképzést a számvitelben nem csak nem szabad, de a Tao. előírásai miatt nem is érdemes elhagyni.

Az értékcsökkenés

Az értékcsökkenési leírás elve

A számviteli törvény szerint az immateriális javak, a tárgyi eszközök beszerzési vagy előállítási költségét azokra az évekre kell felosztani, amelyekben ezeket az eszközöket előreláthatóan használni fogják (az értékcsökkenés elszámolása). Az évenként elszámolt értékcsökkenésnek a beszerzési, előállítási költséghez (bruttó értékhez) vagy a nettó értékhez viszonyított arányát, vagy a beszerzési, előállítási költségnek a teljesítménnyel arányos összegét, illetve az értékcsökkenés abszolút összegét az egyedi eszköz várható használata, ebből adódó élettartama, fizikai elhasználódása és erkölcsi elavulása, az adott vállalkozási tevékenységre jellemző körülmények figyelembevételével kell megtervezni, és azokat a nyilvántartásokon történő rögzítést követően az üzembe helyezéstől kell alkalmazni. Néhány kivétellel tehát a vállalkozó feladata – és felelőssége – az értékcsökkenési leírás meghatározása.

Kettős könyvvitelt vezetők értékcsökkenési leírása

A társasági adó alapjának meghatározása során ekkora mozgásteret azonban nem lehet hagyni, hiszen akkor az adózók nagy része az értékcsökkenés számára kedvező meghatározásával próbálná meg az adót optimalizálni. Ezért a Tao. több korrekciós tételt is tartalmaz az értékcsökkenéssel kapcsolatban. Mindenekelőtt azokkal a ráfordításokkal, amelyekkel a számviteli elszámolás során – az értékcsökkenési leírással kapcsolatban – az adózás előtti eredményt csökkentették, az adózás előtti eredményt meg kell növelni. Ezek után lehet az adózás előtti eredményt csökkenteni a Tao. szerinti értékcsökkenéssel, de legfeljebb a számviteli szabályok alapján ténylegesen elszámolt amortizáció összegével. Ezenfelül további csökkentő tétel az adóév elején a számviteli nyilvántartásokban nulla értékkel szereplő eszközöknek a társasági adó alapjának meghatározása során még nem érvényesített értékcsökkenése.

A kivezetett (értékesített, apportált, megsemmisült, selejtezett, hiányzó) eszközök számviteli előírások szerinti nettó értéke ráfordításként számolandó el. Ez a fentiek alapján a kapcsolódó növelő tétel részét képezi. A számított nyilvántartási érték (Tao. szerinti nettó érték) azonban a kapcsolódó csökkentő tétel részeként érvényesíthető. Ha a két érték megegyezik, akkor sem hagyható el a növelő és csökkentő tétel, csupán az adóalapra gyakorolt hatás marad el.

Egyszeres könyvvitelt vezetők értékcsökkenési leírása

Az egyszeres könyvvitelt vezető adózók esetében a képlet nem ilyen bonyolult. A számviteli nyilvántartásoktól teljesen függetlenül érvényesíthető csökkentő tételként a Tao. szerinti értékcsökkenés, anélkül hogy növelő tétel párja lenne a csökkentésnek. Az egyszerűsítés oka (és ára) azonban az, hogy az Sztv. és a Tao. mást ért adózás előtti eredményen. A két értelmezés közötti eltérés többek között az Sztv. szerinti értékcsökkenés (valamint a kivezetett eszközök nettó értéke és a vásárolt készletek állományváltozása). A Tao. szerinti adózás előtti eredmény (pénzügyi nyilvántartás alapján kimutatott eredmény) nem tartalmazza az eszközök értékcsökkenési leírását, ezért nem szerepel a növelő tételek között a számvitel szerinti amortizáció.

A Tao. szerinti értékcsökkenés meghatározása során a szokásos tételeken túl figyelemmel kell lenni arra, hogy az egyszeres könyvvitelt vezető adózóknak a számított nyilvántartási értéket is értékcsökkenési leírásként kell elszámolniuk az immateriális javak, az üzembe helyezett tárgyi eszközök értékesítése, selejtezése, megsemmisülése, hiánya esetén; más gazdasági társaságba apportként történő bevitelekor; térítés nélküli átadása esetén, ha az átadást jogszabály írja elő, az átadás magánszemély részére történt, és az a személyi jövedelemadóról szóló törvény alapján természetbeni juttatásnak minősül, az átadott eszköz az általános forgalmi adóról szóló törvény előírása szerint kis értékű ajándéknak minősül, valamint ha az átadott saját előállítású tárgyi eszköz a szokásos üzleti kapcsolatban mintakollekciónak minősül.

Példa a könyvvezetés módszerétől függő értékcsökkenés-elszámolásokra

A kettős könyvvitelt vezető társaság eszközállományának adóévi értékcsökkenése

Eszköz Sztv. szerinti écs. Tao. szerinti écs.

1. eszköz 100 80

2. eszköz 90 110

3. eszköz (adóév elején nullára leírva) 0 50

4. eszköz (eladva, kivezetéskori érték) 20 25

Kis értékű eszközök összesen 40 40

Összesen 250 305

Ebben az esetben az adóalap az alábbiak szerint alakul:

Adózás előtti eredmény (például): -50

- Csökkentő tétel (80+90+50+25+40=) 285

+ Növelő tétel (100+90+0+20+40=) 250

Adóalap -85

A fenti példa egyszeres könyvvitelt vezetők esetében

Adóévi árbevétel és bevételek (például): 1000

- Adóévi költségek és ráfordítások (például): 800

Tao. szerinti adózás előtti eredmény: (1000-800): 200

Tao. szerinti adózás előtti eredmény: (1000-800): 200

- Sztv. szerinti értékcsökkenés: 250

ą Pénzmozgással nem járó egyéb tételek (például): 0

Sztv. szerinti adózás előtti eredmény: -50

TA szerinti adózás előtti eredmény: (1000-800): 200

- Csökkentő tétel (80+90+50+25+40=) 285

Adóalap -85

A vállalkozási övezet

Többféle kedvezmény, választási lehetőség

A vállalkozási övezetben tevékenykedő adózót a társasági adózásban többféle kedvezmény illeti meg. Élhet egyrészt a jelen adózás előtti eredménycsökkentési lehetőséggel, ekkor azonban az adókedvezményt nem veheti igénybe. Amennyiben az adókedvezményt választja, úgy amortizációt továbbra is érvényesíthet, de az adókedvezmény csak a preferált adókedvezményekkel csökkentett adó 70%-a erejéig vehető igénybe.

Az adóalap módosítása

A Tao. 7. §-a (1) bekezdésének e) pontja alapján az adózás előtti eredmény csökkenthető a vállalkozási övezetben üzembe helyezett új tárgyi eszközök esetében a teljes beszerzési (előállítási) költséggel. Az épületek, építmények esetében azonban a beszerzés adóévében és az azt követő években a levonható kedvezmény a bekerülési érték 10 százaléka. A közúti gépjárművek (személygépkocsi, tehergépjármű, egyéb gépi hajtású járművek) esetében ez a kedvezmény nem alkalmazható. Ez a csökkentő tétel gyakorlatilag megfelel az amortizációnak azzal, hogy a számviteli elszámolástól teljesen független, és a Tao. 1. és 2. sz. mellékletei alapján számított amortizációnál jóval kedvezőbb. A kedvezmény alkalmazása esetén azonban az adózás előtti eredményt csökkentő tételt értékcsökkenési leírásnak kell tekinteni, és a számításba bevont (a fenti feltételeknek megfelelő) eszközökre további értékcsökkenési leírás nem vehető figyelembe (1. sz. melléklet 11. pont).

Az adó visszatartása

Az adóalap meghatározása során érvényesíthető kedvezmény (csökkentő tétel) helyett a vállalkozási övezetben tevékenykedő adózó élhet a Tao. 22. § szerinti adókedvezmény lehetőségével. A kedvezmény alkalmazásának a feltétele, hogy új tárgyi eszközt helyezzenek üzembe azzal, hogy gép, épület vagy infrastrukturális beruházás üzembe helyezése esetén jár a kedvezmény. Az adókedvezménnyel nem az adóalapot, hanem a számított adót lehet csökkenteni adóvisszatartás formájában, mégpedig az adóévben üzembe helyezett gép, épület és infrastrukturális beruházás értéke hat százalékának megfelelő összeggel. Ez egyszeri kedvezmény csak az üzembe helyezés évében (utoljára a 2002. évben) jár, és nem befolyásolja a később elszámolt amortizációt. Lényeges, hogy a kedvezmény csak a preferált adókedvezményekkel csökkentett adó 70%-a erejéig vehető figyelembe. Az igénybe vett adókedvezményt ráadásul késedelmi pótlékkal növelten vissza kell fizetni, ha az adózó a gép, épület vagy infrastrukturális beruházás tulajdonjogát vagy használatát az üzembe helyezés napjától – tehát nem az aktuális adóév utolsó napjától – számított három naptári éven – tehát nem adóéven – belül másnak átengedi, vagy az adókedvezménnyel telepített tárgyi eszközt a vállalkozási övezetből kivonja.

Választási lehetőség

A fenti kétféle kedvezmény – adóalap-csökkentés és adócsökkentés – egyidejűleg nem alkalmazható. Az adózónak választási lehetősége van, ám mivel a választás a későbbi amortizációt is befolyásolja, így az a kedvezmény igénybevétele után már nem változtatható meg. A két lehetőség közötti optimális választást az adózó egyedi körülményei határozzák meg.

Kiemelt térség

A kedvezmények igénybevétele során el kell határolni a kiemelt térséghez és a vállalkozási övezethez kapcsolódó kedvezményt. Sok helyütt ugyan együtt említik őket, de néhány kisebb eltérés mutatkozik a szabályozásban. Ilyen például az, hogy a kiemelt térségben történő beruházáshoz kapcsolódó adókedvezmény a gépekre és az infrastrukturális beruházásokra jár, de az épületekre nem. Fontos különbség az is, hogy a Tao. 7. §-a (1) bekezdésének e) pontjában meghatározott adózás előtti eredményt csökkentő tétel, mint az adókedvezményt kiváltó kedvezmény választási lehetősége kizárólag a vállalkozási övezetben tevékenykedő és beruházó adózókat illeti meg.

Vállalkozási övezetté válás

A vállalkozási övezet minősítést egy-egy közigazgatási egység meghatározott időre kapja meg. A vállalkozási övezetek meghatározásánál a jogalkotó kijelöli az övezet fejlesztésének stratégiai irányelveit, valamint azokat a településeket, amelyek közigazgatási területe (bel- és külterülete egyaránt) vállalkozási övezetnek minősül.

Értékvesztés

Értékvesztés a számvitelben

Az Sztv. szerint nem lehet eredményt kimutatni akkor, ha az árbevétel, a bevétel pénzügyi realizálása bizonytalan. A tárgyévi eredmény meghatározása során az értékvesztés elszámolásával vagy céltartalék képzésével lehet figyelembe venni az előre látható kockázatot és a feltételezhető veszteséget akkor is, ha az a mérleg fordulónapja és a mérlegkészítés időpontja között vált ismertté. Az értékvesztést el kell számolni, függetlenül attól, hogy a tárgyév eredménye nyereség vagy veszteség.

Az értékvesztés elszámolása

Értékvesztést kell elszámolni a vásárolt készleteknél akkor,

- ha azok bekerülési értéke magasabb, mint a mérlegkészítéskor ismert tényleges piaci értékük (a piaci értékig),

- ha azok a vonatkozó előírásoknak vagy eredeti rendeltetésüknek nem felelnek meg, ha megrongálódtak, ha felhasználásuk, értékesítésük kétségessé vált, vagy a készlet feleslegessé vált (a használhatóságnak megfelelő értékig).

Saját termelésű készletnél abban az esetben kell elszámolni értékvesztést, ha annak bekerülési értéke (előállítási költsége) magasabb, mint a mérlegkészítéskor ismert és várható eladási ára (a piaci értékig), illetve ha az a vonatkozó előírásoknak vagy eredeti rendeltetésének nem felel meg, ha megrongálódott, ha felhasználása, értékesítése kétségessé vált, vagy a készlet feleslegessé vált (a használhatóságnak megfelelő értékig).

A gazdasági társaságban lévő, tulajdoni részesedést jelentő befektetéseknél az elszámolásra akkor kerül sor, ha a gazdasági társaság piaci megítélése tartósan csökken, vagy a befektetett összeg várhatóan nem térül meg, illetve ha a gazdasági társaság saját tőke értékének a befektetés névértékével arányos része a befektetés könyv szerinti értékét nem éri el (a piaci értékig, de maximum a saját tőke társaságra jutó részéig); az egy évnél hosszabb lejáratú értékpapírok esetében, amennyiben annak piaci megítélése (árfolyama) tartósan alacsonyabb, mint a könyv szerint nyilvántartott értéke (a piaci értékig).

Az egyedi értékelés elve

Az értékvesztés meghatározása során az egyedi értékelés elvét szem előtt kell tartani. Ez azt jelenti, hogy az eszközöket egyedileg kell megvizsgálni és értékelni. Ettől csak az egy évnél régebben beszerzett, a számviteli politika szerint fajlagosan kis értékű készleteknél (ahol a nyilvántartásokon való keresztülvezetés költsége meghaladja az értékvesztés összegét) lehet eltérni, ahol az értékvesztés a készletcsoportok könyv szerinti értékének arányában (százalékában) is meghatározható.

Értékvesztés a társasági adóban

Az elszámolt értékvesztés a tárgyévi ráfordítások között jelenik meg, és mint ilyen, a számvitel szerinti adózás előtti eredményt csökkenti. A társasági adó alapjának meghatározásakor azonban a számviteli törvény adta nagy szabadságot csak részben élvezhetjük. Ennek logikus magyarázata is van: az elszámolt értékvesztés az adózásnál csak annak realizálása, vagyis az eszköz felhasználása esetén vehető figyelembe. A számvitelben elszámolt értékvesztés a társasági adó alapjának meghatározásakor először növelő tételként mutatkozik, amellyel "semlegesítjük" a ráfordításként történt elszámolást, majd csökkentő tételként az elszámolt értékvesztésnek csak azt a részét lehet figyelembe venni, amely felhasznált eszközhöz kapcsolódik.

Minden egyes eszközről tehát annak kivezetéséig analitikus nyilvántartást kell vezetni, amelyben a nyilvántartott – elszámolt, de az adózásnál még nem érvényesített - értékvesztést elkülönítetten kell feltüntetni. Ez a sokféle eszközzel gazdálkodó szervezetek számára azonban túlságosan megterhelő lenne, ezért lehetőség van egyszerűsített számításra is. Ennek lényege, hogy az eszközcsoport éves forgalmi adatai alapján az adóév elején nyilvántartott értékvesztés olyan arányú részét vehetjük figyelembe, amilyen a teljes készletmozgáson belül a felhasználás aránya.

Arányos vagy tételes értékvesztés

Az értékvesztés esetében tehát döntenünk kell, hogy a meglehetősen bonyolult, felhasználásarányos elszámolást választjuk, mely azonban csak a bevallás kitöltésekor okoz fejtörést, vagy az egész évben jelentős adminisztrációt igénylő tételes nyilvántartást. Ez utóbbi esetben a kivezetett eszközök értékvesztése teljes mértékben érvényesíthető, míg a társaságnál maradó eszközök értékvesztése a tárgyévi adóalap meghatározásánál egyáltalán nem vehető figyelembe. Az igazi ínyenceknek lehetőségük van eszközcsoportonként eltérő (tehát tételes és arányos) értékvesztés érvényesítésére is.

Egyirányú választás

A választás igazából egyirányú, hiszen az egyedi nyilvántartás alapján történő elszámolás választása esetén a döntés nem változtatható meg, tehát amíg az eszköz az adózó tulajdonában van, addig annak elszámolt értékvesztése a társasági adónál nem érvényesíthető. Amikor egy-egy eszközcsoport esetében a csoportos nyilvántartásról az egyedi nyilvántartásra térünk át, úgy a múltban felhalmozott értékvesztés nem bontható le egyedi eszközökre. Ilyenkor az egyedi nyilvántartás minden, az adott eszközcsoporthoz tartozó eszköz esetében a választás évétől kezdődik, az áttérés előtti (az áttérés adóévének első napján nyilvántartott) értékvesztést pedig három adóév alatt egyenlő részletekben lehet levonni az adózás előtti eredményből. Ezt a szabályt az átalakuló adózóra is alkalmazni kell. A megszűnő adózó a megszűnés adóévében a teljes adóévi értékvesztést, sőt a még fel nem használt nyilvántartott értékvesztést is adózás előtti eredményt csökkentő tételként veheti figyelembe.

Értékvesztés a beszámolóban

Az értékvesztést mindig az adott eszköz (részesedés, értékpapír vagy készlet) értékének csökkentésével, a tárgyévi ráfordítások között kell elszámolni. Az anyagok esetében az értékvesztést anyagköltségként, az áruk és alvállalkozói teljesítmények esetében az eladott áruk beszerzési értékeként kell elszámolni. A saját termelésű készletek értékvesztése az aktivált saját teljesítményértéket csökkenti, vagy – forgalmi költség eljárást választó vállalkozások esetében - az egyéb általános költségeket növeli. A gazdasági társaságokban lévő, tulajdoni részesedést jelentő befektetések, részvények értékvesztését a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai között kell elszámolni, függetlenül attól, hogy az eszköz a befektetett eszközök vagy a forgóeszközök (értékpapírok) között szerepel-e. Az értékvesztést attól függetlenül el kell számolni, hogy a vállalkozás tárgyévi eredménye nyereség vagy veszteség. Az elszámolás elmulasztása esetén ugyan adókülönbözet nem keletkezik, ám a számviteli fegyelem sérül, amely büntetőjogi szankciókat vonhat maga után.