Az egyes pénzügyi tárgyú törvények módosításáról szóló 2006. évi LXI. törvény több ponton is módosította az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvényt (Áfa-tv.). Következésképpen 2006. szeptember 1-jei hatálybalépéssel módosulnak (i) az áfakulcsok, (ii) a telefonszolgáltatásra vonatkozó levonási arány, (iii) a folyamatos teljesítés fogalma, (iv) az adómentes termékimport feltételei, (v) valamint új rendelkezések lépnek hatályba az adószám-felfüggesztés intézményének bevezetése okán.
4.1. Adómérték-változás
2006. szeptember 1-jei hatállyal megszűnik a 15 százalékos kedvezményes adómérték, így a hazai áfaszabályozás kétkulcsossá válik: a normál kulcs 20 százalék, a kedvezményes kulcs pedig 5 százalék. Azokat a termékeket, szolgáltatásokat, amelyek 15 százalékos adómértékkel adóztak, a törvénymódosítás a 20 százalékos kulcs alá sorolta át. Így többek között 20 százalékra emelkedik az élelmiszerek, a gyógyászati segédeszközök, az éttermi szolgáltatás, a szállodai szolgáltatás, a kulturális és sportszolgáltatások, a gáz- és távfűtés, és a vízellátásra vonatkozó adómérték is.
Főszabály szerint az új adómértéket azokban az esetekben kell először alkalmazni, amikor az adófizetési kötelezettség, illetve az adólevonási jog 2006. augusztus 31-ét követi. Azonban egyes ügyletek utáni adófizetési időpont sajátossága miatt a törvény átmeneti rendelkezéseket iktatott be. Így átmeneti rendelkezés szabályozza a folyamatos termékértékesítés, bérbeadás, rendszeresen ismétlődő tevékenység során alkalmazandó új adómérték alkalmazásának eseteit.
4.1.1. Az új áfakulcs alkalmazása folyamatos teljesítés esetén
Folyamatosan teljesített termékértékesítésnél és szolgáltatásnyújtásnál az Áfa-tv. 16. § (6) bekezdésének előírása értelmében az adófizetési kötelezettség keletkezésének időpontja a fizetés esedékességének napja. Amennyiben a folyamatos teljesítésű termékértékesítésnél, szolgáltatásnyújtásnál a teljesítés mérése számlálóleolvasás útján történik (és nincs a két számlálóleolvasás között díjfizetés), úgy az új adómértéket az első olyan leolvasási időszakra kell alkalmazni, amely teljes egészében 2006. augusztus 31. napját követi, és amelynek teljesítési időpontja (fizetési esedékessége) augusztus 31-ét követő napra esik. Ha például 2006. szeptember 5-én történik meg a vízóra-leolvasás (és nincs a két leolvasás között díjfizetés), de az ezen leolvasás alapján, 2006. szeptember 15-i fizetési határidővel leszámlázott időszak értelemszerűen szeptember 1. napja előtti fogyasztást is magában foglal, úgy a teljes időszakra még a 15 százalékos áfát kell a szolgáltatónak felszámítania. A 20 százalékos adókulcsot csak az ezt követő leolvasási időszakokra kell alkalmazni.
Amennyiben a folyamatos szolgáltatásnyújtás mérése nem számlálóleolvasás útján történik, vagy két számlálóleolvasás között átalánydíjat fizetnek (amelynek fizetési esedékessége szeptember 1-jétől kezdődő napra esik), úgy az új adómértéket az elszámolási időszak 2006. szeptember 1-jétől kezdődő részére időarányosan kell alkalmazni. Ha például két gázóra-leolvasás között átalánydíj formájában történik a fizetés, az augusztus 15-étől szeptember 14-éig terjedő időszakra szóló átalánydíjból 17 nap augusztusra, 14 nap szeptemberre esik, és ennek megfelelően kell bontani az összeget, valamint az alkalmazandó adómértéket.
4.1.2. Sportingatlanok sportcélú bérbeadása utáni adómérték
Ami a bérbeadás adómérték-változását illeti, az pusztán a sportingatlanok sportcélú bérbeadását érinti, ugyanis a többi ingatlan bérbeadása tárgyi adómentes, illetve ha az általános szabályok szerinti adózást választja az adózó, akkor utána 20 százalékkal adózik.
A sportingatlanok bérbeadása főszabály szerint szintén tárgyi adómentes ügylet, de választható rá az általános szabályok szerinti adózás is. Amennyiben az adózó e választási jogával él, bérbeadása adóköteles szolgáltatásnak minősül, amelyet - attól függően, hogy az adóalany sportcélra vagy attól eltérő célra adja bérbe a sportingatlant – 2006. szeptember 1-jét megelőzően 15 százalékos vagy 20 százalékos áfa terhel. Az adómérték-változás következtében a sportingatlan sportcélú bérbeadása 2006. szeptember 1-jétől kezdődően – feltéve, ha a bérbe adó adóalany az általános szabályok szerinti adózást választotta – már szintén 20 százalékos adómértékkel adózik.
Az olyan adóköteles bérbeadási időszakokra azonban, amelyek teljes egészében 2006. szeptember 1-jét megelőző időszakra esnek, vagy a jelzett időponton "átnyúlnak", átmeneti szabályok beiktatására volt szükség. Ennek értelmében amennyiben a bérbeadás utáni adófizetési kötelezettség keletkezésének időpontja 2006. augusztus 31. napját követi – azaz ha az Áfa-tv. 16. § (14) bekezdése szerint az adott részkifizetés esedékessége a 2006. szeptember 1-jétől kezdődő időszakra esik -, akkor a részkifizetéssel érintett azon bérbeadási időszak tekintetében, amelynek kezdőnapja 2006. szeptember 1. napját megelőzi, még a teljes bérbeadási időszakra vonatkozóan a 15 százalékos adómértéket kell felszámítani.
4.1.3. Rendszeresen ismétlődő tevékenységek
Rendszeresen ismétlődő tevékenységek esetében az Áfa-tv. 16. §-ának (11) bekezdése szerint a teljesítés időpontja (adófizetési kötelezettség keletkezése) a felek által megállapított elszámolás napja, ha a felek ilyen napot nem határoztak meg, akkor a törvény a teljesítésre kötelezett adóalany adóelszámolási időszakának utolsó napját tekinti a teljesítés időpontjának. Ha például egy pékség a hét minden napján nyitva tartó élelmiszerbolttal a hét utolsó napján történő elszámolásban állapodott meg a leszállított árukról, úgy az adókulcsváltozással érintett – augusztus 28-tól szeptember 3-ig terjedő – héten még a teljes hét értékesítését 15 százalékos adókulcs alkalmazásával kell számláznia. A vonatkozó átmeneti rendelkezés értelmében ugyanis, ha a felek közötti elszámolás napja augusztus 31-ét követő ugyan, de az elszámolási időszak kezdőnapja 2006. szeptember 1-jét megelőzi (a példa szerinti esetben ez augusztus 28.), úgy a teljes elszámolási időszakra (a teljes hét értékesítésére) még a régi adómérték alkalmazandó. Ha napi elszámolásban állapodnának meg a felek, úgy értelemszerűen a szeptember 1-jétől kezdődő napok értékesítésének számlázásakor már az új adómértéket kellene alkalmazni.
4.1.4. Számlahelyesbítés kötelezettsége
Az adómértékváltás kapcsán általában felmerül az előlegre, illetve az adómérték változtatása előtt kibocsátott számlák helyesbítése esetén alkalmazandó adómérték.
Az előleg kézhezvételének, jóváírásának napja az Áfa-tv. értelmében adófizetési kötelezettséget keletkeztet. Előlegnél az adófizetési kötelezettség keletkezésekor érvényes adómértéket kell alkalmazni. Következésképpen a 15 százalékos adómértékből a 20 százalékos adómérték alá átsorolt termékekre (szolgáltatásokra), ha 2006. szeptember 1-jét megelőzően előleget adnak, úgy az még a 15 százalékos adómértékkel adózik, és az adómérték az előleg vonatkozásában változatlan marad még akkor is, ha a végszámla teljesítési időpontja már 2006. augusztus 31. napját követő napra esik.
Tekintettel arra, hogy a helyesbítő-, illetve a sztornószámlában feltüntetett teljesítési időpontnak meg kell egyeznie az eredeti számlában feltüntetett teljesítési időponttal, a helyesbítő- és sztornószámlában feltüntetett adómértéknek is meg kell egyeznie az eredeti számla teljesítési időpontjában érvényes adómértékkel. Tehát amennyiben a 15 százalékos adókulccsal adózó termékértékesítésről, szolgáltatásnyújtásról szóló eredeti számla teljesítési időpontja 2006. szeptember 1-jét megelőző időpontra esik, úgy természetesen e számlák helyesbítése vagy sztornírozása során is a 15 százalékos áfakulcs alkalmazandó, kivéve értelemszerűen azt az esetet, ha a helyesbítésre a helytelen adómérték alkalmazása miatt volt szükség.
4.2. Pénztárgépek és taxaméterek adómérték-változás miatti átállítási kötelezettsége
Az adómérték változása a pénztárgépek és taxaméterek átállításának kötelezettségével is jár. Mind a pénztárgépeket, mind a taxamétereket 2006. november 30-ig át kell állíttatni. Amennyiben a pénztárgép a nyugtaadás mellett számla, egyszerűsített számla kibocsátására is alkalmas, az átállításig ezt a funkciót szüneteltetni kell. Addig a bizonylatadási kötelezettségnek kézi bizonylattal kell eleget tenni, ugyanez érvényesül a személytaxi-szolgáltatóknál is, tehát az átállításig a nyugtaadási kötelezettség csak kézi kibocsátású nyugtával teljesíthető.
4.3. Telefonszolgáltatásra vonatkozó levonási arány
A telefonszolgáltatást terhelő áfára vonatkozó levonási tilalom arányát jogharmonizációs céllal a törvénymódosítás a 2004. december 31-én hatályos állapotnak megfelelően állítja vissza. Ennek megfelelően a helyi és távolsági távbeszélő-szolgáltatás, mobiltelefon-szolgáltatás, továbbá az internetalapú beszédcélú adatátvitel igénybevétele esetén 2006. szeptember 1-jétől 50 százalékról 30 százalékra csökken a le nem vonható előzetesen felszámított adó aránya. Ezzel összhangban a részleges levonási tilalom alól mentesít, ha az igénybe vett szolgáltatás ellenértékének 30 százalékát továbbértékesítési, illetve közvetített szolgáltatási céllal továbbszámlázzák.
4.4. Folyamatos termékértékesítés
Az energiapiac liberalizálásának konzekvenciájaként a villamosenergia- és gázértékesítés, valamint szolgáltatásnyújtás végezhető közüzemi szerződés, illetve piaci keretek között. A külön jogszabályban meghatározott feljogosított fogyasztók szabadon dönthetnek arról, hogy kitől vásárolnak földgázt, villamos energiát, illetve kitől vesznek igénybe ilyen típusú szolgáltatásokat. Áfaszempontból nem indokolt megkülönböztetni, hogy a villamosenergia-, illetve gázellátás milyen keretek között történik, így folyamatosan teljesített ügyletnek minősül a liberalizált energiapiacon megvalósított gáz- és villamosenergia-értékesítés, szolgáltatásnyújtás is, tehát ugyanaz a teljesítési időpont (adófizetésikötelezettség-keletkezés) vonatkozik ezen ügyletekre, mint a közüzemi szerződés keretében teljesítettekre.
4.5. Adómentes termékimport
Az Európai Unió egyben vámunió is, így a Közösség területére importált termékek vámkezelése bármelyik tagállam vámhatóságánál kérhető. Azonban minden esetben biztosítani kell, hogy a vámkezelés helyétől függetlenül az "import" utáni áfabevétel annak a tagállamnak a költségvetésébe folyjék be, amelynek területén az import tényleges rendeltetési helye van. Ezt jogtechnikailag a közösségi szabályozás és ezzel összhangban a nemzeti áfaszabályok úgy biztosítják, hogy a vámkezeltetés tagállamában az import adómentes, az adót a termék rendeltetése szerinti tagállamban pedig Közösségen belüli termékbeszerzés jogcímén kell megfizetni. Ezzel összhangban szükséges, hogy a vámkezeltetés tagállamában történjen egy adómentes Közösségen belüli termékértékesítés. A közösségi szabályok értelmében a tagállam meghatározhatja, hogy milyen feltételek mellett mentesíti az adó alól ezt a típusú termékimportot. Az elmúlt időszak tapasztalatai alapján az adókikerülés és az adócsalás visszaszorítása érdekében szükséges volt a szabályok, feltételek szigorítására.
4.5.1. Az adómentesség feltételei
2006. szeptember 1-je után elfogadott árunyilatkozatok esetében a termékimport ezen a jogcímen az alábbi feltételek együttes teljesítése esetén lehet adómentes:
– az importált termékkel az importáló Közösségen belüli adómentes termékértékesítést hajt végre, és
– az importált terméket annak szabad forgalomba helyezéséről hozott határozat közlésétől számított 30 napon belül igazoltan másik tagállamba elfuvarozzák. Ez utóbbi határidő indokolt esetben további 30 nappal meghosszabbítható.
4.5.1.1. Adóbiztosíték
Az adómentes vámkezeléshez továbbá szükséges az is, hogy az importáló adóbiztosítékot nyújtson. Az adóbiztosíték az importált termékre egyébként alkalmazandó áfakulccsal kiszámított adó teljes összege és a vámbiztosítékra irányadó szabályok szerint nyújtható. Kivétel ez alól, tehát nem kell adóbiztosítékot nyújtania annak az adóalanynak, aki (amely) az importáfát önadózással jogosult rendezni, vagy akinek (amelynek) a vámkezeltetés évét megelőző két évben folyamatos működés mellett nem volt áfa-, illetve köztartozása, és nem áll csőd, felszámolási vagy végelszámolási eljárás alatt. Az adóbiztosítéknak csak az 50 százalékát kell nyújtania az adóalanynak abban az esetben, ha az előbbi feltételeknek csak a tárgyévet megelőző egy évben tett eleget. Az adóbiztosítékot fel kell szabadítani, ha az importált terméknek másik tagállamba történt határidőn belüli elfuvarozását a vámhatóság felé igazolták, illetve ha az import adómentességének feltétele mégsem teljesült ugyan, de az adót a vámhatóság határozata alapján megfizették.
4.5.2. Az adómentes vámkezelés feltételei
Tekintettel arra, hogy a vámjogi szabad forgalomba helyezés, így termékimport adómentességének kérdése mindig hamarabb merül fel, mint ahogy az adómentesség feltételeit ténylegesen teljesítik, új elemként jelenik meg a szabályozásban, hogy az adómentesség feltételeinek teljesítését már a vámkezelés kérésekor valószínűsíteni kell. Ezért az adómentes vámkezeltetéshez az alábbi adatokat kell bemutatni, illetve közölni:
– kereskedelmi okmány (így például az importált termék értékesítésére vonatkozó szerződés),
– a vevő neve, címe, a vevőnek az adott ügylet szempontjából releváns adószáma, illetve abban az esetben, ha a közösségi ügylet tulajdonképpen saját termékmozgatást valósít meg, akkor a vevő helyett értelemszerűen az importálónak a rendeltetés helye szerinti tagállam által kiadott közösségi adószáma.
4.6. Importadójogi megbízott
Az adómentesség feltételeinek teljesítése adminisztratív kötelezettségek teljesítését is maga után vonja, hiszen a Közösségen belüli adómentes termékértékesítésről összesítő nyilatkozatot kell benyújtani, amelyhez szükséges a belföldi közösségi adószám.
Amennyiben a külföldi belföldön nyilvántartásba nem vett adóalany kizárólag adómentes termékimportot szeretne Magyarországon realizálni (egyéb áfaszempontból belföldön adóztatandó tevékenysége nincsen), választási lehetősége van, hogy nyilvántartásba veteti-e magát az adóhatóságnál a belföldi közösségi adószám kiváltása és az adminisztratív kötelezettségek teljesítése érdekében, vagy importadójogi megbízottal jár el. Ez utóbbi esetben az importadójogi megbízott nyújt adóbiztosítékot, valószínűsíti az adómentes termékimportot, a saját nevében teljesíti a bevallási kötelezettségeket, valamint eleget tesz a megbízó nevében a kapcsolódó számlaadási kötelezettségnek.
Importadójogi megbízott lehet bármely belföldön nyilvántartásba vett adóalany, aki (amely) a megbízás elfogadásának évét megelőzően legalább két éve nyilvántartásba vett adóalany, valamint nem választott alanyi adómentességet, illetve nem kizárólag tárgyi adómentes tevékenységet végez.
Előfordulhat, hogy az adómentes termékimport feltételei nem teljesülnek: akár a határidő-túllépés miatt, akár mert nem történt meg a Közösségen belüli adómentes termékértékesítés. Ebben az esetben az importáfát a vámhatóság utólag kiveti, illetve ha az importáló önadózásra jogosító engedéllyel rendelkezik, akkor az importálónak önadózással kell azt rendeznie. Amennyiben az importáló helyett importadójogi megbízott jár el, a vámhatóság az áfát a megbízottra veti ki, illetve a megbízottnak kell azt önadózással rendeznie. Az importáló helyett megfizetett áfát az importadójogi megbízott a megbízóval szemben érvényesíti, tehát nem helyezheti levonásba azt, továbbá a megbízó részére nyilatkozik arról, hogy adókötelezettségét teljesítette. Az importadójogi megbízottal eljáró külföldi adóalanynak, amennyiben az adómentes termékimport feltételei nem teljesültek, belföldön adóalanyként nyilvántartásba kell vetetnie magát, és a továbbiakban a szabad forgalomba helyezett termékkel kapcsolatos ügyletet neki kell szerepeltetnie a bevallásában.
Amennyiben az import- és a külföldi adóalany adóhatósághoz történő bejelentkezése között hat hónapnál hosszabb idő nem telt el, úgy a külföldi adóalany a szabad forgalomba bocsátásról hozott határozat és az importadójogi megbízott nyilatkozata birtokában az egyéb feltételek fennállása mellett az importáfára vonatkozó adólevonási jogát gyakorolhatja.
4.7. Adószám-felfüggesztés
Az adóhatóság az adózás rendjéről szóló törvényben meghatározott esetekben elrendeli az adózó adószámának felfüggesztését.
4.7.1. A felfüggesztés időtartama
Az adószám felfüggesztésének időtartama a felfüggesztést elrendelő határozat jogerőre emelkedésétől a felfüggesztést megszüntető, vagy az adószám törlését elrendelő határozat jogerőre emelkedéséig tart.
4.7.2. Együttes felfüggesztés
Ha az adózó közösségi adószámmal is rendelkezik, adószámának felfüggesztése, törlése együtt jár a közösségi adószám felfüggesztésével, illetve törlésével is. Amennyiben az adózó a felfüggesztésről szóló határozat meghozatalakor közösségi adószámmal még nem rendelkezik, és a közösségi adószám kiadása iránt a felfüggesztés időtartama alatt terjeszt elő kérelmet, a felfüggesztés megszüntetéséig az adóhatóság nem teljesíti a kérelmet.
4.7.3. Jogkövetkezmények
Az adószám felfüggesztéséhez az általános forgalmi adózás területén is szigorú jogkövetkezmények kapcsolódnak, melyek az eljárás eredményének függvényében (felfüggesztés megszüntetése vagy az adószám törlése) az adólevonási, adó-visszaigénylési jog időleges korlátozására vagy végleges kizárására irányulnak.
4.7.3.1. Adólevonási jog érvényesítésének szabályai
Az Áfa-tv. értelmében az az adóalany, akinek (amelynek) adószámát az adóhatóság jogerősen felfüggesztette, az adószám felfüggesztésének időszaka alatt beszerzett termékek, igénybe vett szolgáltatások tekintetében adólevonási jogával nem élhet. Abban az esetben, ha az adóalany adószámának felfüggesztését az adóhatóság jogerősen megszünteti, a "felfüggesztett" adólevonási jog érvényesíthetővé válik, és az adóalany a felfüggesztés időszaka alatti beszerzései tekintetében a felfüggesztés megszüntetését követően gyakorolhatja adólevonási jogát, mégpedig a levonási jog megnyílásakor hatályos szabályok alapján. Annak megállapítása tehát, hogy az adózó jogosult-e beszerzései tekintetében adólevonásra, a levonási jog megnyíltakor (a beszerzés időpontjában, azaz a felfüggesztés időtartama alatt) hatályos szabályok alapján lehetséges.
4.7.3.2. Adó-visszaigénylés tilalma
Az adószám felfüggesztésének időszaka alatt az adóalany visszaigénylési jogot sem érvényesíthet. Tekintettel arra, hogy az adószám felfüggesztésének időszaka és az adóalany adóelszámolási időszaka nem feltétlenül esik egybe, az adóalany az adószám felfüggesztésének időtartama alatt a felfüggesztéssel érintett adómegállapítási időszakában, illetve időszakaiban a negatív elszámolandó adóját a göngyölítés szabályai szerint köteles figyelembe venni. Ez azt jelenti, hogy a felfüggesztés időtartama alatt a vissza nem igényelhető adóösszeg mint fizetendő adót csökkentő tétel vehető figyelembe a soron következő adómegállapítási időszakban. Amennyiben az adóalany visszaigénylő pozícióban van, először abban az adómegállapítási időszakban igényelhet vissza negatív elszámolandó adót (értelemszerűen a többi visszaigénylési feltétel teljesítése mellett), mely időszakot megelőzően szüntették meg jogerősen adószámának felfüggesztését.
4.7.3.3. Adószám jogerős törlése
Amennyiben az adóhatóság az adóalany adószámát a felfüggesztést követően jogerősen törli, a felfüggesztés időszakában beszerzett termékek, igénybe vett szolgáltatások tekintetében adólevonási, illetve -visszaigénylési jog utólag sem gyakorolható. Az adószám törlésével a felfüggesztés időszaka alatt göngyölített negatív elszámolandó adó visszaigénylésétől az adóalany véglegesen elesik.
Előfordulhat, hogy egy adózó adószámát törlik ugyan, de az adózó nem szűnik meg, és mivel adóköteles tevékenységet kíván folytatni, újra bejelentkezik adóalanyként. Az adószám törlése és az újabb bejelentkezése között teljesített beszerzések vonatkozásában adólevonási jogot azonban nem érvényesíthet.
